非现场审计论文实用13篇

非现场审计论文篇1

非现场审计是一个业务数据的采集和分析过程，它通过采集被审计对象的业务数据，进行连续、全面的分析，及时发现被审计对象存在的问题、疑点和异常，评估被审计对象的风险状况，为现场审计提供线索和资料，为制定审计计划提供支持。传统的内部审计是以现场审计和手工操作为主展开的。如今，业务数据、业务流程复杂度不断提高，交易信息和管理信息不断膨胀，传统内部审计手段对信息化后新出现的问题无法控制，因此迫切需要审计部门用科技手段提高审计水平。另外，随着信息化程度的提高，全国性计算机网络已开始运行，非现场审计已具备应有的条件。在国外电力公司审计中，非现场审计占有很重要的位置，且非现场审计成本相对较低，同样能够在不同程度上发现经营管理的风险问题。

另外，非现场审计对于提高审计工作效率，降低审计工作成本，扩大审计工作范围，提高审计工作质量，实现审计工作的规范化、系统化和科学化具有重要作用。

国外没有明确提出非现场审计概念，他们对非现场审计的相关研究常称为“连续审计（continuousaudit）”[1]或“联网审计”。发达国家早在上个世纪就对此进行了开发研究和大胆尝试，并且有了一定的成功经验。如瑞典国家审计署建设的“梦想蓝图”工程，计划实现审计人员无论身处何地，都可以通过访问被审单位的中央数据库信息进行实时监控和审计，要求被审单位以审计人员可以访问的方式存储数据，目前这一工程已成功地开发了相关审计支持软件系统；罗马尼亚审计院将联网审计用于增值税退税等领域，其特征是通过数据库进行审计，要求审计人员可以进入被审单位网络直接获取数据；印度最高审计机关则对如何确保数据的机密性、完整性和可行性以及数据的再利用进行了卓有成效的研究；波兰、巴基斯坦等国对联网审计的法律和执行要求进行了研究；德国、英国等国家则开始探讨实施网络安全的审计。

在国内，从1996年开始，国内金融系统开始对非现场审计进行了试探性研究，试图实现监管方式以现场检查为主向非现场监管为主转变。目前中国人民银行、国家开发银行、建设银行、国泰君安等都纷纷建立了自己的非现场稽核系统，以实现总部对各营业部的有效管理和审计。此外，一些大型企业也都纷纷开始进行有益的尝试，希望能够在系统内部真正实现远程、实时的非现场审计。

因此，可以说，非现场审计在网络时代适应了经济环境的要求，也适应了企业加强风险管理和最大限度地实现价值增值的要求，从而必将成为新时期内部审计常规、主要的审计形式。[2]

基于以上分析，可以看出研究非现场审计具有重要的理论和应用价值。为了实现非现场审计，本文对非现场审计技术进行研究，主要内容组织如下：第二部分研究实现非现场审计的总体思路；第三部分研究非现场审计的数据采集技术；第四部分分析非现场审计的数据处理技术；最后一部分提出实施非现场审计的建议。

二、非现场审计实现的总体思路

要实现真正的非现场审计，应该利用计算机技术、网络技术对被审计单位的数据进行实时采集、加工、存储、分析和传输，从而得到及时、科学和完善的审计数据和审计分析结果，使审计工作从事后审计转变为事后审计与事中审计相结合，从静态审计转变为静态审计与动态审计相结合。

非现场审计在技术实现上主要分成以下四个阶段：

（一）数据采集

要实现非现场审计，必须研究如何采集被审计单位的电子数据。另外，如果不能采集到真正的审计数据，则会得出错误的审计结果，正所谓“垃圾进，垃圾出”。由于电子数据的采集是非现场审计的关键步骤，本文将在第三部分重点研究。

（二）数据传输

在非现场审计中，对数据传输的保障性要求较高，必须具有较高容错性，任何一个通信的断线不能影响整个数据采集子系统，系统必须具有自动检测断线功能，在通信线路正常后能自动再联接，并能实现断点续传。

非现场审计论文篇2

持续经营不确定性审计意见(Go-ing-concernopnions)是指注册会计师对被审计单位持续经营假设的合理性产生重大疑虑，从而在审计报告中明确提及被审计单位持续经营能力存在重大不确定性的一类非标准审计意见，具体包括带强调事项段的无保留意见、保留意见、无法表示意见、否定意见等意见类型。持续经营不确定性审计意见初现于20世纪20年代，其发展演变以及对资本市场的影响一直是学术界和实务界关注的焦点。长期以来，审计意见研究特别是国内研究过于强调持续经营不确定性审计意见与其它非标准审计意见的同质性，即持续经营不确定性审计意见与其它非标准审计意见具有共同的属性。研究设计也通常将持续经营不确定性审计意见看作非标准审计意见的一个子集来构建。于是，一个研究主题便产生了，持续经营不确定性审计意见与其它非标准审计意见是否真的同质呢?如果二者并非同质的，而是异质的。二者之间就存在显著差异，过分坚持同质性的研究视角只能使我们的研究浅尝辄止，难以厘清各自的本质属性，研究结论也缺乏现实基础。国外研究逐渐出现对持续经营不确定性审计意见和非持续经营非标准审计意见进行区分并分别研究的趋势，或直接或间接地显现出持续经营不确定性审计意见与非持续经营非标准审计意见存在异质性的实质内涵。本文回顾和梳理了国外持续经营不确定性审计意见异质性的相关研究，并对这些研究文献进行了评价，以进一步加深和拓展现有对持续经营不确定性审计意见以及其他非标准审计意见的认识，进而为后续研究提供一个新的视角和路径。

下文将从持续经营不确定性审计意见异质性的直接研究和持续经营不确定性审计意见的特性研究两个方面，对国外研究文献进行归纳总结。直接研究文献就是将持续经营不确定性审计意见和其他非标准审计意见分别作为研究样本和控制样本。通过比较二者在市场反应、贷款决策方面的不同，直接说明两类审计意见之间存在明显的差异性。而特性研究文献表现为单独以持续经营不确定性审计意见为研究对象，探究持续经营不确定性审计意见在某一方面的独特性质。它是对直接研究的补充和完善。这两类研究或直接或间接地印证了持续经营不确定性审计意见与其它非标准审计意见存在异质性，有必要对两类意见进行区分并分别研究。

一、持续经营不确定性审计意见异质性的直接研究

Firth(1978)运用事件研究法检验了保留审计意见的信息含量，选取保留审计意见研究样本和无保留审计意见控制样本各247家，并将保留审计意见分为持续经营问题、资产计价、子公司保留、连续保留、偏离GAAP等五类，估计期和事件期的时间窗口分别设置为(-60，1)和(-20，20)。研究运用市场模型，分别计算保留审计意见样本和无保留审计意见样本、不同类型的保留审计意见样本在事件期(-20，20)的股票累计异常报酬率，实证结果表明：1持续经营不确定性和资产计价保留审计意见产生了显著的负的累计异常报酬率，其它类型保留审计意见的累计异常报酬率在统计上并不显著：2不同类型保留审计意见的信息含量存在差异，持续经营不确定性和资产计价两类保留审计意见具有显著的信息含量。

Elliot(1982)继续研究了不同类型保留意见的信息含量问题，其研究方法与Firth大体相同，选取了保留意见研究样本和无保留意见控制样本各145家，同样将保留意见分为五类，差异之处在于：一是运用市场模型时所选择的估计期和事件期的时间窗口不同，分别设置为(-60，0)和(-45，14)，且股票报酬率计算采用的是周报酬率。二是出于控制会计盈余的目的，将所有样本根据未预期盈余符号的不同区分为正的未预期盈余子样和负的未预期盈余子样，使得研究设计更科学，研究结论更令人信服。研究结果表明：1没有充分证据表明市场对保留审计意见的披露有显著的负面反应；2持续经营不确定性和资产计价两类保留意见子样本在其公开披露前第5周内股票市场有显著的负面反应。DoddandDopuch(1984)的研究进一步证实，在(-2，+2)以及(+1，+5)的时间窗口内，证券市场对持续经营不确定性审计意见的负反应程度明显强于其它类型保留审计意见的负反应程度。

PringleandCrum(1990)认为，既然持续经营不确定性审计意见在预测公司破产时有显著的作用，那么，持续经营不确定性审计意见的出具就会减少股票市场对公司后续提出破产申请行为的吃惊程度。他们以98家破产申请公司为研究样本，并根据公司申请破产前最近一次收到的审计意见类型将研究样本区分为“持续经营不确定性审计意见破产公司”和“非持续经营审计意见破产公司”两个子样本组，通过观察公司申请破产前最近一次收到的审计意见类型与公司提出破产申请后市场反应两者之间的关系检验持续经营不确定性审计意见的信息含量。事件研究的时间窗口为(-1，+1)，采用多元回归模型，以事件期窗口的股票累计异常报酬率为被解释变量。解释变量有4个：财务破产模型预测样本公司破产的概率；破产前股票市场对有关公司陷入财务困境的媒体信息披露的反应；审计报告披露前的股价变动率；是否为持续经营不确定性审计意见。实证结果表明：是否出具持续经营不确定性审计意见是显著的解释变量，最近一次披露持续经营不确定性审计意见的破产申请公司股票的负面反应程度要比最近一次披露非持续经营审计意见的破产申请公司股票的负面反应程度显著的低，结果支持持续经营不确定性审计意见对于预测公司破产具有重要作用。Chen。Church(1996)的研究也支持PringleandCrum的结论。Fleak，Wilson(1994)和Blay，Geiger(2001)还检验了持续经营不确定性审计意见是否能被模型预测所造成的市场反应差异性。结果显示，市场对“被预期”与“未被预期”的持续经营不确定性审计意见有着不同的反应，未能被市场预计到将会被出具持续经营不确定性审计意见的公司其意见的公开披露能够引起比较显著的负向市场波动，表明持续经营不确定性审计意见具有新的增益信息。

除了在股价反应方面的差异性外，在贷款决策方面，持续经营不确定性审计意见所发挥的作用也明显不同于非持续经营非标准审计意见。由于贷款决策数据获取较为困难，故这类研究大体上采用实验研究方法，研究的关键是尽最大限度地模拟现实贷款决策情形，以使研究结论更富有说服力。

Finh(1980)向408个贷款主管寄发调查问卷，有效问卷回收率48％，问卷模拟了现实贷款决策情形，要求贷款主管根据附有不同类型审计意见(无保留意见、持续经营问题、资产计价和违背GAAP的保留意见)的会计报表作出“最高贷款额”的决策。研究结论显示：1无保留意见公司被给予的“最高贷款额”显著大干持续经营不确定性和资产计价两类保留意见公司。2违背GAAP保留意见公司被给予的“最高贷款额”显著大于持续经营不确定性和资产计价两类保留意见公司。3持续经营不确定性和资产计价两类保留意见对“最高贷款额”的影响并不显著，贷款决策者并不区分这两种类型的保留意见。

Ljbby(1979)以预先安排的34家贷款主管为被调查者，向其提供披露持续经营能力具有不确定性的财务报表，而这些财务报表有的被出具标准无保留审计意见，有的被出具持续经营不确定性审计意见，调查问卷中涉及的被解释变量有两个：“贷款决策”和“利率”。研究结论表明：财务报表中披露持续经营不确定事项对贷款主管的风险评估有重大影响。当财务报表附注没有披露公司持续经营情况时，注册会计师出具的持续经营不确定性审计意见具有较强的信息含量，而当财务报表附注中提及注册会计师对被审计单位持续经营能力存在重大疑虑时，同时公布的持续经营不确定性审计意见对贷款决策的影响大为减弱。

Jennifer(2003)选取了9304家英国公司作为样本。其中431家公司被出具持续经营不确定性审计意见，1748家公司被出具非持续经营非标准审计意见，其余7125则被出具标准审计意见。研究以标准审计意见作为对照组，采用多分类的Logistic模型对持续经营不确定性审计意见与非持续经营非标准审计意见的影响因素进行了比较研究。研究表明，负债比率、上一年度审计意见类型与持续经营不确定性审计意见、非持续经营非标准审计意见均显著正相关；流动比率、亏损程度、不支付股利、或有负债比例与公司是否被出具持续经营不确定性审计意见显著相关，而这些因素与是否被出具非持续经营非标准审计意见则未发现有显著相关关系：资产规模则与非持续经营非标准审计意见正相关，而与持续经营不确定性审计意见负相关。Jennifer的研究结果显示，持续经营不确定性审计意见与非持续经营非标准审计意见在影响因素方面存在较大的差异性。

MelumadandZiv(1997)在总结已有的关于非标准审计意见和市场反应之间关系的研究文献的基础上，提出了可避性假设，即把非标准审计意见区分为事后可避(expostavoidable)与事后不可避(expostunavoidable)两种类型。可避审计意见因被审计公司与注册会计师之间存在分歧而产生，该意见可通过遵照注册会计师的意见对报告进行调整而避免出具。例如针对关联交易、资产处置、收入确认时机、减值准备计提充分程度以及其他违反公认会计准则的处理等事项而发表的审计意见。不可避审计意见是指被审计单位无法通过调整财务报告来避免注册会计师出具非标准审计意见，例如持续经营和财务危机问题。基于可避性假设，MelumadandZiv构建了审计意见与市场反应之间的理论模型，并据此推导出不同审计意见类型的市场反应程度与方向。MelumadandZiv的研究批驳了以往许多研究所沿用的“非标准审计意见市场反应为负”这一假说，并从理论模型上推定，不可避审计意见的市场反应为负，而可避审计意见既可能针对不利的内幕信息，又可能针对有利的内幕信息。因此，可避审计意见的市场反应具有不确定性，既可能为正，也可能为负。Dopuchetal(1986)的研究显示，市场对非标准审计意见的披露表现出强烈的负面反应，但其研究也表明尽管总体样本审计意见的市场负反应十分强烈，但约25％非标准审计意见的样本产生了市场正反应，这一研究结果符合MelumadandZiv就审计意见与市场关系而提出的可避性假设。

二、持续经营不确定性审计意见的特性研究

Mckeown(1991)和Carcello(20(30)考察了公司规模大小对持续经营不确定性审计意见的影响，结果显示公司规模大小与公司被出具持续经营不确定性审计意见的可能性显著负相关。他们的解释是：公司规模越大，出现经营失败的可能性就越小。同时，注册会计师对大公司出具持续经营不确定性审计意见也更加犹豫不决。因为生怕失去客户从而丢掉可观的审计费收入。Goodmanelal(1995)研究了反映管理层能力的非财务因素对持续经营不确定性审计意见的影响。研究表明，由反映公司管理层能力的指标和财务指标构成的模型在判断正确率上显著高于单纯由财务指标构成的判断模型。国内外的持续经营审计准则均明确规定：“审计人员在对被审单位持续经营能力进行审计的过程中，不仅仅要关注被审单位财务、经营及其他方面存在的可能导致对持续经营假设产生重大疑虑的事项或情况，而且还要关注管理层对持续经营能力的评价以及管理层为缓解持续经营重大不确定性所提出的应对计划的可行性和有效性。”Behn(2001)研究了管理层应对计划对持续经营不确定性审计意见的影响。Behn选取148家被出具持续经营不确定性审计意见的公司作为研究样本，另选取同行业、同规模的148家公司作为控制样本，将公司的负债能力、盈利能力、公司规模以及会计师事务所规模作为控制变量，解释变量是管理层提出的各种应对计划。回归结果表明，获得新投资和取得新的借款对注册会计师出具持续经营不确定性审计意见有显著的影响，而削减成本和处置资产对是否出具持续经营不确定性审计意见的影响并不显著。

CarcelloandNeaI(2000)还研究了公司审计委员会的成员结构与持续经营不确定性审计意见之间的关系。研究采用Logistic回归模型，将债务违约、上期的审计意见类型、公司规模、公司的发展阶段等指标作为研究控制变量。回归结果表明，审计委员会的独立性对注册会计师出具持续经营不确定性审计意见有显著影响，审计委员会成员与公司关系越密切，公司被出具持续经营不确定性审计意见的可能性就越小。21写作秘书网

三、国外研究的评述与启示

以上文献综述表明，国外研究逐渐显现出对持续经营不确定性审计意见与非持续经营非标准审计意见进行区分并分别研究的趋势，这些研究文献对国内研究无疑具有较强的借鉴与启示意义。当然，无论就学术意义还是提高持续经营不确定性审计意见的决策有用性而言，上述研究文献仍存在一些不足之处，仍需进一步研究和探讨。

(一)持续经营不确定性审计意见异质性的理论分析亟需加强

注册会计师审计不仅是一种技术性活动，也是协调资本市场各种利益冲突的一种制度安排，审计意见是利益相关者反复博弈的结果。对于持续经营不确定性审计意见而言，无论是企业管理层或注册会计师，还是投资者或政府监管层，他们的行为和动机明显不同于非持续经营非标准审计意见下的情形。然而，现有的研究文献对此似乎并没有给予充分关注。如当其验证发现持续经营不确定性审计意见在市场反应方面与非持续经营非标准审计意见之间存在显著差异，指出投资者应该区别对待时，经验证据背后所蕴含的理论意义却被忽略了。脱离理论的引导，研究只能止步于现象，研究结论也显得比较局限和表象化。因为如果没有理论基础的支持，回归模型得到的就仅仅是相关关系而不是因果关系。因此无庸讳言，构建一个逻辑一贯、系统全面的持续经营不确定性审计意见异质性理论框架作为研究基础，不仅可以对持续经营不确定性审计意见的本原属性进行系统的认识和完整的把握，而且可以拓展对审计意见的研究视角，得出新的有价值的研究结论。

(二)研究方法上亟待实现从静态化到动态化的转变

国外文献对持续经营不确定性审计意见的研究基本上采用传统的横截面统计方法，以“单期”与“静态”为特征，如多元判别分析、Probit模型和Logistic模型等。上述模型的一个重要不足是忽略了企业持续经营不确定性审计意见的时间特征。在这些模型中，将是否出具持续经营不确定性审计意见看作一个二分法变量表示的离散事件。但事实上，企业持续经营能力问题并不单纯是一种静止状态，持续经营存在重大不确定性是一个动态连续的事件，往往包含了几个阶段。Boritz(1991)提出了持续经营不确定性的过程观，他认为企业的经营失败是一个发展过程，企业在走向经营失败的历程中所处的不同阶段对应着经营活动不正常的水平，从而可据以判断持续经营的不确定性程度。依赖会计年度截面数据所得到的模型无法体现以往公司绩效的相关信息及数据的变化趋势，无法体现出持续经营不确定性审计意见生成和发展这一动态过程，所得到的模型变量系数具有不稳定性，难以对持续经营不确定性审计意见的形成和发展做出准确的判断和预测。可见，在研究方法上，亟需实现从静态化到动态化的转变。

(三)持续经营不确定性审计意见经济后果的研究有待进一步拓展

非现场审计论文篇3

2012年沪深两市出台了新的退市规定，在新增的8项退市条件中，将非标审计意见的纳入无疑是一大亮点。审计意见，作为独立于上市公司与投资者的“第三人”―注册会计师对财务报告信息质量的鉴证，越来越为投资者所重视，并会对投资者的决策行为产生重要影响。而审计意见对股东和债权人等利益相关者是否具有决策有用性即审计意见是否具有信息含量一直是审计理论研究的核心议题之一。如果审计意见具有信息含量，即不同类型的审计意见会给利益相关者带来不同的经济后果，那么各方的压力和诉求通过何种机制影响审计意见行为便是一项重大的理论与实践命题。自20世纪70年代以来，国外学术界围绕上述两个关键问题展开了系统的实证研究，研究结论为资本市场审计制度安排和监管政策制定提供了重要的依据。目前，我国正处于经济转轨时期，独立审计制度和审计市场等各项基础制度建设还不够完善，审计意见的相关实证研究也未取得较为一致的结论。为此，本文在借鉴廖义勇（2012）提出的审计意见行为“后果――动因”研究框架的基础上对国内外审计意见信息含量的相关实证研究文献进行了较为系统的回顾与评述，以期为该领域的学术研究和实践活动提供可资参考的理论指引与研究范式。

二、审计意见的信息含量与经济后果

由独立第三方出具的的审计意见是否具有信息含量，能否为利益相关者带来经济后果是我们在研究审计意见行为时所首要关注的问题，也是目前审计意见信息含量研究的主要关注点。若审计意见能够向市场传递私有信息，从而改变报表使用者关于公司未来现金流入的数量、时间和不确定性的预期，利益相关者将依据新的预期展开相应的行动，如在资本市场上买入或卖出证券、停止或增加对客户的贷款、提高或降低贷款利率等。

相关学者主要从审计意见的市场反应、审计意见对银行信贷决策的影响两个方面进行了理论和实证研究，并取得了一些有意义的研究成果。就审计意见的市场反应而言，根据划分审计意见类型的两种不同的分类标准，即外在形式和内在实质内容，我们可以将有关市场反应的相关研究分为非标审计意见的市场反应和持续经营审计意见的市场反应。接下来，我们将从非标审计意见的市场反应、持续经营审计意见的市场反应、审计意见与融资约束这三个方面对审计意见信息含量与经济后果相关文献进行论述。

（一）非标审计意见的市场反应

审计意见的市场反应，是指审计报告的对公司年报的信息质量所做的评价，一旦被出具非标意见，说明企业未能满足年度财务报告合法性、公允性、一致性的要求，其所公布的盈利数字纵的可能性比其他企业大，未来的现金流存在问题的可能性大，投资者承担的风险较高，投资者对此作出相应反应，直观表现为股价的下跌和交易量的变化，一般用股价变化作为市场反应的量化指标.

国外观点有：Choi和Jeter（1992）认为保留审计意见降低了股票价格的盈余反应系数。Dodd（1984）和Elliott（1982）通过比较标准公司与非标公司之间的市值差异，表明市场对非标意见表现出弱的负反应。Melumad N.D和Amir Ziv（1997）对非标意见与市场反应之间的关系运用M―Z模型描述了非标意见、被审计公司管理当局报告选择行为与市场反应之间的关系。Ameen，Elsie C，Chan，Kam，Guffey，Daryl M（1994）通过对保留审计意见的信息含量进行研究，发现在信息公布之前会有负的市场反应，而对于信息公布后，没有显著的市场反应。

国内观点有：廖义刚（2012）提出了基于“后果―动因”的研究框架。赵静（2002）发现我国股票市场对2001年年报中带说明段的无保留审计意见与保留意见没有显著的负反应。但是，恽碧琰和阚京华（2008）认为证券市场对注册会计师以带解释性说明的无保留意见代替更为严厉的非标准无保留意见的行为有所识别，对带解释性说明的无保留意见较为反感。陈梅花（2003）认为：非标准审计意见的信息含量并不充分，审计意见对股票投资者的影响不明显。郭志勇和陈龙春（2008）认为我国证券市场能够识别按实质性内容分类的持续经营审计意见和非持续经营审计意见之间的差异，但不能识别按外在形式分类的带强调事项段无保留意见和保留意见、无法表示意见之间的差异。肖序，周志方（2006）认为非标准审计意见与股价超额收益增量呈负的弱价值相关性，而且2003年审计报告准则修订对非标准审计意见的价值相关性和决策有效性提升作用明显。

（二）持续经营审计意见的市场反应

持续经营审计意见（GoingConcernOpinion），是指被审计单位由于持续经营能力存在重大不确定性，导致注册会计师对其持续经营假设产生重大疑虑，从而出具的一种非标准无保留审计意见，具体包括带强调事项段的无保留审计意见、保留意见、无法表示意见、否定意见等意见类型。国内外研究观点主要为：Taffler、Chen（1996年）和吴佳（2011年）他们认为持续经营不确定性审计意见具有一定信息含量，会减少股票市场对公司后续提出破产申请行为的反应程度；Firth（1978年）、Ball（1979年）、Dopuch（1987年）、Mutchler（1985年）、张晓岚和宋敏（2007年）他们也认为持续经营不确定性审计意见具有信息含量，市场能够区分不同类型的非标审计意见的信息含量，表现出显著的负反应，同时市场对持续经营审计意见的负反应程度显著大于非持续经营非标准审计意见；黄秋敏和张天西（2009年）也认为市场对首次持续经营不确定性审计意见具有显著的负面反应，市场对无法表示持续经营不确定性审计意见的负面反应均显著高于对强调无保留和保留持续经营不确定性审计意见的反应。但是有些对于持续经营审计意见市场反应的研究却得出了相反的结论：Elliott（1982年）认为由于存在不确定性事项与持续经营审计意见难以严格区分，以及财务报告信息的干扰等原因，尽管持续经营审计意见的市场反应为负向，但没有充分的证据表明持续经营审计意见本身具有信息含量；邵瑞庆、崔丽娟（2006年）和焦烨妍（2005年）他们认为由于审计报告对持续经营假设的合理性缺乏实质判断等多方面原因使得审计意见的信息含量并不明显。综上可知，持续经营审计意见是具有一定的信息含量的，对市场产生显著的负向反应，同时市场对无法表示持续经营不确定性审计意见的负面反应显著高于对强调无保留和保留持续经营不确定性审计意见的反应。

（三）审计意见与融资约束

审计意见对贷款融资的影响无论从理论上还是实务上都没有统一的观点，这里存在着信号传递理论与披露制约理论之间的论争。信号传递理论认为，标准无保留审计意见具有信号显示效应，标准无保留审计意见能够作为一种可信的承诺，向商业银行传递信号，增强其财务报表的可信性，降低银企之间的信息不对称程度，从而有利于企业获得银行贷款。但是，披露制约理论认为，标准无保留审计意见具有披露制约效应，被审企业为了获得标准无保留审计意见，有可能披露对企业不利的信息，这样反而不利于企业获得银行贷款。

通过对银行业的调查发现，对于被出具标准无保留意见的公司，银行对其授予的“最高贷款额”显著大于被出具持续经营和资产计价两类保留意见的公司；同时被出具标准无保留审计意见的公司所得到的银行贷款利率将更低（Firth，1978；张纯和吕伟，2007）。而对于首次发行股票融资的公司而言，好的审计意见将向市场发出该公司资产质量良好的信号，增强投资者的投资信心从而提高该公司股票的市场价格，使融资约束问题得到改善（Seipel 和Tunnel，2000；Copley 和Douthett，2002）。获得银行贷款方面，获得标准无保留的审计意见有利于企业获得银行短期贷款和长期贷款以及提供较少的担保费用比例（高雷，戴勇和张杰，2010）。在贷款利率方面，银行的货款利率无论长期还是短期都与借款企业的审计意见有关（胡奕明和唐松莲，2007）。

这些证据表明审计意见具有信息含量，可以引导资本市场中的资源配置；另一方面，这些结果之间的不一致也表明了环境差异的潜在影响（朱凯和陈信元，2009）。

除上述研究之外，寻找多个有效变量以预测公司可能被出具的审计意见类型，是检验审计意见是否具有增量信息含量的延伸研究。若能找到恰当的变量能够准确地预测审计师将出具的意见类型，就说明审计意见不具有增量信息，反之则说明审计意见具有信息含量。Mutchler发现，多元判别模型能较准确地预测审计师是否出具GCO。Dopuch等将市场变量引入审计意见预测模型后，模型预测GCO的精确率高达66.7%至88.9%，而预测诉讼导致的保留意见的精确度为12.8%至40.4%。上述研究均表明，审计意见尤其是GCO一定程度上是可以被预测的，这对审计意见是否具有增量信息含量提出了挑战。

三、未来发展与展望

长期以来，审计意见的信息含量及其出具行为一直为理论界和实务界所关注，对这一领域的系统考察不仅有助于理论界深化对审计意见行为机理的认识，还将有助于改进审计实务。基于此，本文依据廖义勇（2012）提出的审计意见的“后果――动因”分析框架，从审计意见类型的不同分类标准、对融资决策的影响等视角分析了审计意见的经济后果，进而分别客户、审计师特征以及法律层面分析了影响审计意见出具行为的动因，并在此基础上系统地回顾了国内外审计意见领域已有的实证研究文献，以期为我国审计意见领域的实证研究提供一定程度的方向指引。

由于受到诸多条件的限制，未来国内审计意见领域的实证研究需要在以下三个方面进行改进：

第一，在研究审计意见的信息含量时，由于财务报表与审计意见是同时的，因此需要有效地分离财务报告信息和审计意见信息，例如当被审计单位在财务报表附注中已经披露了持续经营不确定事项的情况下，GCO是否还具有增量的信息含量就是一个值得质疑并需要进一步深入探究的问题。因此，应特别关注检验审计意见是否具有增量信息含量的延伸研究，即，寻找多个有效变量以预测公司可能被出具的审计意见类型。若能找到恰当的变量能够准确地预测审计师将出具的意见类型，就说明审计意见不具有增量信息，反之则说明审计意见具有信息含量。

第二，如何解决样本选择标准所可能导致的外部效度不足问题。如研究GCO的影响因素时，早期文献通常采用配对法选择样本，但由于配对法在方法论上存在一定的缺陷，近期研究多选择财务困境公司进行大样本检验，但财务困境公司选择标准的差异又将影响研究效度。

第三，不少研究检验了盈余管理程度、财务指标及公司风险与审计师出具非标意见的关系，得出了一些有意义的结论。但依据财务报表审计的目标和实践活动，非标意见的出具除了缘于一些强调事项外，主要应当是报表存在违反公认会计原则的事项，而盈余管理程度、财务指标及公司风险程度均与是否违反公认会计原则不存在必然的因果关系，即便依据现代风险导向审计的原则在风险评估阶段识别出了较高的重大错报风险，也需要在后续风险应对活动中进一步验证是否真正存在重大错报漏报，进而考虑对审计意见的影响。因此直接检验盈余管理程度、财务指标及公司风险与审计师出具非标意见关系的理论和实践依据并不充分。后续研究应该在客观了解注册会计师审计目标和实践的基础上，借鉴国内外已有研究并结合我国制度背景，努力改进研究方法，以保证研究的可行性、适用性和普遍性。（作者单位：佛山市水业集团有限公司）

参考文献：

[1]Ball R，Kothari S.Security returns around earnings announcements[J].The Accounting Review，1991（66）：718-738.

[2]Firth M.Qualified audit reports：their impact on investment decisions[J].The Accounting Review，1978（3）：642-650.

[3]LoriM.Holder-Webeand，Michael SWilkins.The Incremental Information Content of SASNo59 Going-Concern Opinions[J].Journal of Accounting Research，2001，38（1）：209-219.

[4]Mutchler FJ.A Multivariate Analysis of the Auditors' Going-Concern Opinion Decision[J].Journal of Accounting Research 1985（3）：668-682.

[5]Mutchler FJ.Empirical Evidence Regarding the Auditors' Going-Concern Opinion Decision[J].A Journal of Practice & Theory，1986（3）：148-163.

[6]唐雪松，林卫春.论注册会计师审计独立性.财经科学，2000.6：130-133

[7]李树华.审计独立性的提高与审计市场的背离.上海三联书店，2000：9-157

[8]刘立国，杜莹.公司治理与会计信息质量关系的实证研究.会计研究，2003.2：28-36

[9]宋常，恽碧琰.上市公司首次披露的非标准审计意见信息含量研究[J].审计研究，2005（01）32：40

[10]肖序，周志方.上市公司非标准审计意见的市场反应及价值相关性研究――来自2001―2004年的经验证据[J].经济理论与实践，2006（03）1：8

[11]侯国民，悍碧攻，宋常.上市公司连续披露的非标准审计意见信息含量研究[J].审计研究，2007（04）48：58

非现场审计论文篇4

一、持续经营不确定性审计意见异质性的直接研究

Firth(1978)运用事件研究法检验了保留审计意见的信息含量，选取保留审计意见研究样本和无保留审计意见控制样本各247家，并将保留审计意见分为持续经营问题、资产计价、子公司保留、连续保留、偏离GAAP等五类，估计期和事件期的时间窗口分别设置为(-60，1)和(-20，20)。研究运用市场模型，分别计算保留审计意见样本和无保留审计意见样本、不同类型的保留审计意见样本在事件期(-20，20)的股票累计异常报酬率，实证结果表明：1　持续经营不确定性和资产计价保留审计意见产生了显著的负的累计异常报酬率，其它类型保留审计意见的累计异常报酬率在统计上并不显著：2　不同类型保留审计意见的信息含量存在差异，持续经营不确定性和资产计价两类保留审计意见具有显著的信息含量。

Elliot(1982)继续研究了不同类型保留意见的信息含量问题，其研究方法与Firth大体相同，选取了保留意见研究样本和无保留意见控制样本各145家，同样将保留意见分为五类，差异之处在于：一是运用市场模型时所选择的估计期和事件期的时间窗口不同，分别设置为(-60，0)和(-45，14)，且股票报酬率计算采用的是周报酬率。二是出于控制会计盈余的目的，将所有样本根据未预期盈余符号的不同区分为正的未预期盈余子样和负的未预期盈余子样，使得研究设计更科学，研究结论更令人信服。研究结果表明：1没有充分证据表明市场对保留审计意见的披露有显著的负面反应；2持续经营不确定性和资产计价两类保留意见子样本在其公开披露前第5周内股票市场有显著的负面反应。Dodd and Dopuch(1984)的研究进一步证实，在(-2，+2)以及(+1，+5)的时间窗口内，证券市场对持续经营不确定性审计意见的负反应程度明显强于其它类型保留审计意见的负反应程度。

Pringle and Crum(1990)认为，既然持续经营不确定性审计意见在预测公司破产时有显著的作用，那么，持续经营不确定性审计意见的出具就会减少股票市场对公司后续提出破产申请行为的吃惊程度。他们以98家破产申请公司为研究样本，并根据公司申请破产前最近一次收到的审计意见类型将研究样本区分为“持续经营不确定性审计意见破产公司”和“非持续经营审计意见破产公司”两个子样本组，通过观察公司申请破产前最近一次收到的审计意见类型与公司提出破产申请后市场反应两者之间的关系检验持续经营不确定性审计意见的信息含量。事件研究的时间窗口为(-1，+1)，采用多元回归模型，以事件期窗口的股票累计异常报酬率为被解释变量。解释变量有4个：财务破产模型预测样本公司破产的概率；破产前股票市场对有关公司陷入财务困境的媒体信息披露的反应；审计报告披露前的股价变动率；是否为持续经营不确定性审计意见。实证结果表明：是否出具持续经营不确定性审计意见是显著的解释变量，最近一次披露持续经营不确定性审计意见的破产申请公司股票的负面反应程度要比最近一次披露非持续经营审计意见的破产申请公司股票的负面反应程度显著的低，结果支持持续经营不确定性审计意见对于预测公司破产具有重要作用。Chen。Church(1996)的研究也支持Pringle and Crum的结论。Fleak， Wilson(1994)和Blay，Geiger(2001)还检验了持续经营不确定性审计意见是否能被模型预测所造成的市场反应差异性。结果显示，市场对“被预期”与“未被预期”的持续经营不确定性审计意见有着不同的反应，未能被市场预计到将会被出具持续经营不确定性审计意见的公司其意见的公开披露能够引起比较显著的负向市场波动，表明持续经营不确定性审计意见具有新的增益信息。

Finh(1980)向408个贷款主管寄发调查问卷，有效问卷回收率48％，问卷模拟了现实贷款决策情形，要求贷款主管根据附有不同类型审计意见(无保留意见、持续经营问题、资产计价和违背GAAP的保留意见)的会计报表作出“最高贷款额”的决策。研究结论显示：1　无保留意见公司被给予的“最高贷款额”显著大干持续经营不确定性和资产计价两类保留意见公司。2　违背GAAP保留意见公司被给予的“最高贷款额”显著大于持续经营不确定性和资产计价两类保留意见公司。3持续经营不确定性和资产计价两类保留意见对“最高贷款额”的影响并不显著，贷款决策者并不区分这两种类型的保留意见。

Jennifer(2003)选取了9 304家英国公司作为样本。其中431家公司被出具持续经营不确定性审计意见，1748家公司被出具非持续经营非标准审计意见，其余7125则被出具标准审计意见。研究以标准审计意见作为对照组，采用多分类的Logistic模型对持续经营不确定性审计意见与非持续经营非标准审计意见的影响因素进行了比较研究。研究表明，负债比率、上一年度审计意见类型与持续经营不确定性审计意见、非持续经营非标准审计意见均显著正相关；流动比率、亏损程度、不支付股利、或有负债比例与公司是否被出具持续经营不确定性审计意见显著相关，而这些因素与是否被出具非持续经营非标准审计意见则未发现有显著相关关系：资产规模则与非持续经营非标准审计意见正相关，而与持续经营不确定性审计意见负相关。Jennifer的研究结果显示，持续经营不确定性审计意见与非持续经营非标准审计意见在影响因素方面存在较大的差异性。

Melumad and Ziv(1997)在总结已有的关于非标准审计意见和市场反应之间关系的研究文献的基础上，提出了可避性假设，即把非标准审计意见区分为事后可避(ex post avoidable)与事后不可避(ex post unavoidable)两种类型。可避审计意见因被审计公司与注册会计师之间存在分歧而产生，该意见可通过遵照注册会计师的意见对报告进行调整而避免出具。例如针对关联交易、资产处置、收入确认时机、减值准备计提充分程度以及其他违反公认会计准则的处理等事项而发表的审计意见。不可避审计意见是指被审计单位无法通过调整财务报告来避免注册会计师出具非标准审计意见，例如持续经营和财务危机问题。基于可避性假设，Melumad and Ziv构建了审计意见与市场反应之间的理论模型，并据此推导出不同审计意见类型的市场反应程度与方向。Melumad and Ziv的研究批驳了以往许多研究所沿用的“非标准审计意见市场反应为负”这一假说，并从理论模型上推定，不可避审计意见的市场反应为负，而可避审计意见既可能针对不利的内幕信息，又可能针对有利的内幕信息。因此，可避审计意见的市场反应具有不确定性，既可能为正，也可能为负。Dopuch et al(1986)的研究显示，市场对非标准审计意见的披露表现出强烈的负面反应，但其研究也表明尽管总体样本审计意见的市场负反应十分强烈，但约25％非标准审计意见的样本产生了市场正反应，这一研究结果符合Melumad and Ziv就审计意见与市场关系而提出的可避性假设。

二、持续经营不确定性审计意见的特性研究

Goodman el al(1995)研究了反映管理层能力的非财务因素对持续经营不确定性审计意见的影响。研究表明，由反映公司管理层能力的指标和财务指标构成的模型在判断正确率上显著高于单纯由财务指标构成的判断模型。国内外的持续经营审计准则均明确规定：“审计人员在对被审单位持续经营能力进行审计的过程中，不仅仅要关注被审单位财务、经营及其他方面存在的可能导致对持续经营假设产生重大疑虑的事项或情况，而且还要关注管理层对持续经营能力的评价以及管理层为缓解持续经营重大不确定性所提出的应对计划的可行性和有效性。”Behn(2001)研究了管理层应对计划对持续经营不确定性审计意见的影响。Behn选取148家被出具持续经营不确定性审计意见的公司作为研究样本，另选取同行业、同规模的148家公司作为控制样本，将公司的负债能力、盈利能力、公司规模以及会计师事务所规模作为控制变量，解释变量是管理层提出的各种应对计划。回归结果表明，获得新投资和取得新的借款对注册会计师出具持续经营不确定性审计意见有显著的影响，而削减成本和处置资产对是否出具持续经营不确定性审计意见的影响并不显著。

Carcello and NeaI(2000)还研究了公司审计委员会的成员结构与持续经营不确定性审计意见之间的关系。研究采用Logistic回归模型，将债务违约、上期的审计意见类型、公司规模、公司的发展阶段等指标作为研究控制变量。回归结果表明，审计委员会的独立性对注册会计师出具持续经营不确定性审计意见有显著影响，审计委员会成员与公司关系越密切，公司被出具持续经营不确定性审计意见的可能性就越小。

三、国外研究的评述与启示

(一)持续经营不确定性审计意见异质性的理论分析亟需加强

(二)研究方法上亟待实现从静态化到动态化的转变

(三)持续经营不确定性审计意见经济后果的研究有待进一步拓展

非现场审计论文篇5

一、持续经营不确定性审计意见异质性的直接研究

Firth(1978)运用事件研究法检验了保留审计意见的信息含量，选取保留审计意见研究样本和无保留审计意见控制样本各247家，并将保留审计意见分为持续经营问题、资产计价、子公司保留、连续保留、偏离GAAP等五类，估计期和事件期的时间窗口分别设置为(-60，1)和(-20，20)。研究运用市场模型，分别计算保留审计意见样本和无保留审计意见样本、不同类型的保留审计意见样本在事件期(-20，20)的股票累计异常报酬率，实证结果表明：1　持续经营不确定性和资产计价保留审计意见产生了显著的负的累计异常报酬率，其它类型保留审计意见的累计异常报酬率在统计上并不显著：2　不同类型保留审计意见的信息含量存在差异，持续经营不确定性和资产计价两类保留审计意见具有显著的信息含量。

Elliot(1982)继续研究了不同类型保留意见的信息含量问题，其研究方法与Firth大体相同，选取了保留意见研究样本和无保留意见控制样本各145家，同样将保留意见分为五类，差异之处在于：一是运用市场模型时所选择的估计期和事件期的时间窗口不同，分别设置为(-60，0)和(-45，14)，且股票报酬率计算采用的是周报酬率。二是出于控制会计盈余的目的，将所有样本根据未预期盈余符号的不同区分为正的未预期盈余子样和负的未预期盈余子样，使得研究设计更科学，研究结论更令人信服。研究结果表明：1没有充分证据表明市场对保留审计意见的披露有显著的负面反应；2持续经营不确定性和资产计价两类保留意见子样本在其公开披露前第5周内股票市场有显著的负面反应。Dodd and Dopuch(1984)的研究进一步证实，在(-2，+2)以及(+1，+5)的时间窗口内，证券市场对持续经营不确定性审计意见的负反应程度明显强于其它类型保留审计意见的负反应程度。

Pringle and Crum(1990)认为，既然持续经营不确定性审计意见在预测公司破产时有显著的作用，那么，持续经营不确定性审计意见的出具就会减少股票市场对公司后续提出破产申请行为的吃惊程度。他们以98家破产申请公司为研究样本，并根据公司申请破产前最近一次收到的审计意见类型将研究样本区分为“持续经营不确定性审计意见破产公司”和“非持续经营审计意见破产公司”两个子样本组，通过观察公司申请破产前最近一次收到的审计意见类型与公司提出破产申请后市场反应两者之间的关系检验持续经营不确定性审计意见的信息含量。事件研究的时间窗口为(-1，+1)，采用多元回归模型，以事件期窗口的股票累计异常报酬率为被解释变量。解释变量有4个：财务破产模型预测样本公司破产的概率；破产前股票市场对有关公司陷入财务困境的媒体信息披露的反应；审计报告披露前的股价变动率；是否为持续经营不确定性审计意见。实证结果表明：是否出具持续经营不确定性审计意见是显著的解释变量，最近一次披露持续经营不确定性审计意见的破产申请公司股票的负面反应程度要比最近一次披露非持续经营审计意见的破产申请公司股票的负面反应程度显著的低，结果支持持续经营不确定性审计意见对于预测公司破产具有重要作用。Chen。Church(1996)的研究也支持Pringle and Crum的结论。Fleak， Wilson(1994)和Blay，Geiger(2001)还检验了持续经营不确定性审计意见是否能被模型预测所造成的市场反应差异性。结果显示，市场对“被预期”与“未被预期”的持续经营不确定性审计意见有着不同的反应，未能被市场预计到将会被出具持续经营不确定性审计意见的公司其意见的公开披露能够引起比较显著的负向市场波动，表明持续经营不确定性审计意见具有新的增益信息。

除了在股价反应方面的差异性外，在贷款决策方面，持续经营不确定性审计意见所发挥的作用也明显不同于非持续

经营非标准审计意见。由于贷款决策数据获取较为困难，故这类研究大体上采用实验研究方法，研究的关键是尽最大限度地模拟现实贷款决策情形，以使研究结论更富有说服力。

Finh(1980)向408个贷款主管寄发调查问卷，有效问卷回收率48％，问卷模拟了现实贷款决策情形，要求贷款主管根据附有不同类型审计意见(无保留意见、持续经营问题、资产计价和违背GAAP的保留意见)的会计报表作出“最高贷款额”的决策。研究结论显示：1　无保留意见公司被给予的“最高贷款额”显著大干持续经营不确定性和资产计价两类保留意见公司。2　违背GAAP保留意见公司被给予的“最高贷款额”显著大于持续经营不确定性和资产计价两类保留意见公司。3持续经营不确定性和资产计价两类保留意见对“最高贷款额”的影响并不显著，贷款决策者并不区分这两种类型的保留意见。

Jennifer(2003)选取了9 304家英国公司作为样本。其中431家公司被出具持续经营不确定性审计意见，1748家公司被出具非持续经营非标准审计意见，其余7125则被出具标准审计意见。研究以标准审计意见作为对照组，采用多分类的Logistic模型对持续经营不确定性审计意见与非持续经营非标准审计意见的影响因素进行了比较研究。研究表明，负债比率、上一年度审计意见类型与持续经营不确定性审计意见、非持续经营非标准审计意见均显著正相关；流动比率、亏损程度、不支付股利、或有负债比例与公司是否被出具持续经营不确定性审计意见显著相关，而这些因素与是否被出具非持续经营非标准审计意见则未发现有显著相关关系：资产规模则与非持续经营非标准审计意见正相关，而与持续经营不确定性审计意见负相关。Jennifer的研究结果显示，持续经营不确定性审计意见与非持续经营非标准审计意见在影响因素方面存在较大的差异性。

Melumad and Ziv(1997)在总结已有的关于非标准审计意见和市场反应之间关系的研究文献的基础上，提出了可避性假设，即把非标准审计意见区分为事后可避(ex post avoidable)与事后不可避(ex post unavoidable)两种类型。可避审计意见因被审计公司与注册会计师之间存在分歧而产生，该意见可通过遵照注册会计师的意见对报告进行调整而避免出具。例如针对关联交易、资产处置、收入确认时机、减值准备计提充分程度以及其他违反公认会计准则的处理等事项而发表的审计意见。不可避审计意见是指被审计单位无法通过调整财务报告来避免注册会计师出具非标准审计意见，例如持续经营和财务危机问题。基于可避性假设，Melumad and Ziv构建了审计意见与市场反应之间的理论模型，并据此推导出不同审计意见类型的市场反应程度与方向。Melumad and Ziv的研究批驳了以往许多研究所沿用的“非标准审计意见市场反应为负”这一假说，并从理论模型上推定，不可避审计意见的市场反应为负，而可避审计意见既可能针对不利的内幕信息，又可能针对有利的内幕信息。因此，可避审计意见的市场反应具有不确定性，既可能为正，也可能为负。Dopuch et al(1986)的研究显示，市场对非标准审计意见的披露表现出强烈的负面反应，但其研究也表明尽管总体样本审计意见的市场负反应十分强烈，但约25％非标准审计意见的样本产生了市场正反应，这一研究结果符合Melumad and Ziv就审计意见与市场关系而提出的可避性假设。

二、持续经营不确定性审计意见的特性研究

Carcello and NeaI(2000)还研究了公司审计委员会的成员结构与持续经营不确定性审计意见之间的关系。研究采用Logistic回归模型，将债务违约、上期的审计意见类型、公司规模、公司的发展阶段等指标作为研究控制变量。回归结果表明，审计委员会的独立性对注册会计师出具持续经营不确定性审计意见有显著影响，审计委员会成员与公司关系越密切，公司被出具持续经营不确定性审计意见的可能性就越小。

三、国外研究的评述与启示

以上文献综述表明，国外研究逐渐显现出对持续经营不确定性审计意见与非持续经营非标准审计意见进行区分并分别研究的趋势，这些研究文献对国内研究无疑具有较强的借鉴与启示意义。当

然，无论就学术意义还是提高持续经营不确定性审计意见的决策有用性而言，上述研究文献仍存在一些不足之处，仍需进一步研究和探讨。

(一)持续经营不确定性审计意见异质性的理论分析亟需加强

(二)研究方法上亟待实现从静态化到动态化的转变

(三)持续经营不确定性审计意见经济后果的研究有待进一步拓展

非现场审计论文篇6

一、非现场审计

商业银行非现场审计的发展是商业银行记录业务发生的方式由人工计算以计算机计算代替后产生的，基于这种审计管理方式的转变，为后期非现场审计创造了物质基础和条件。非现场审计是指远离被审计单位，在固定的工作环境搭建计算机审计系统，运用网络数据进行归集，建立数学模型，提炼监管重点，实施监督检查的审计方式。

二、现场审计

现场审计是指在被审计单位实施检查，需要被审计单位现场提供相关的审计资料，审计人员在被审计单位当场查阅审计资料，详细记录审计底稿，经过整理、汇总审计资料，最终形成审计报告的审计全过程。

三、非现场审计与现场审计的特点与不同

（一）非现场审计的特点

一是非现场审计具有实时的特点。非现场审计是通过监管系统实时对被审计单位进行监管。监管数据通过信息科技部门实时传送至内审部门，内审部门非现场人员对数据不间断地进行分析、筛选、甄别，完成实时监控。二是非现场审计具有T+1，T+0时间递进、交叉监控的特点。相对于现场审计监控业务更及时，提高业务发生时的监管实效。在并行监控的模式下，对业务核对的及r性远比现场审计显现的更快。三是非现场审计具有业务数据审计条线清晰的特点。根据现场审计总结出的经验，以及平时对业务监测过程中易发生问题的环节，将普遍性、重点需监管的各种问题类型建立数据模型，强化监管侧重点，明确业务风险点，使非现场审计人员每天对抓取符合模型数据条件的预警线索逐条进行人工识别、筛选、监控。四是非现场审计具有服务性特点。监管出的问题是要及时解决工作中存在的漏洞，修正工作中存在的疏漏，起到预警提醒完善的作用，突出服务于被监管单位的特性，增强审计增值价值。五是非现场审计具有远程审计监控的特点。不论被监管单位离非现场审计中心有多远，非现场审计工作都不会受到与监管对象距离的限制与约束，对被监管对象通过网络计算机实施远程监控。六是非现场审计具有大数据的特点。非现场审计所有数据来源于每时每刻被审计对象业务发生的数据，采集的数据量不是针对某一个被监管对象，而是监管的是一个整体对象，是对所有不同业务网点发生的同质性业务进行监管，数据采集量是超大的，所以具有大数据的特点。七是非现场审计具有涉及面广的特点。非现场审计不仅涉及会计操作，还涉及信贷管理，不仅涉及前台操作，还涉及后台综合管理，不仅涉及内部人员管理，还涉及企业客户管理，所涉及的业务面远远大于现场审计的一个专项审计项目。

（二）现场审计的特点

一是现场审计具有直接性、面对面的特点。审计人员通过对被审计对象直接面对实施一系列监管活动，获取第一手监管信息资料和监管结论，根据动态监管情况作出客观评价的监管举措。二是现场审计具有以点带面的特点。现场审计对所审计的范围、审计的事项不是逐一核对事实，而是运用抽样审计方式，对具有代表性的事项提取样本进行审计。三是现场审计具有滞后性特点。现场审计不论进驻被审计单位是什么时间，均是对已发生后的事项进行监督检查，作出客观评价。四是现场审计具有灵活性特点。根据对被审计单位不同情况，审计方案审计范围的不同，采取的现场作业有所不同。在审计内容确定的前提下，根据不同情况可采取不同的审计手段进行审计，如查阅资料、走访客户、与会访谈、调查问卷等手段，可采取其中一种审计方式，也可采取结合几种审计方式实施审计项目，审计方式可灵活掌握使用。五是现场审计具有严肃性特点。项目立项、实施项目、出具审计报告，都要求在规定的时间范围内完成。根据审计情况，依据相关法律、法规的要求做好审计结论的可验证性，依法律、法规准确提出审计结论与整改依据，做到有法可依，有据可循，提高审计工作的威慑力。六是现场审计具有后续再审计的特点。根据现场审计报告提出的审计问题整改期限，整改期限到期后，对被整改对象要实施问题整改情况的核实工作，以督促问题查处落到实处，真正起到促进纠改的审计效果。七是现场审计具有将问题查深、查透的特点。现场审计使用资料档案、人员询问、与会访谈等静态查证与动态查证相结合的方式，能够将发现的疑问查深、查透，发现问题的关键所在，比非现场审计仅是对数据信息分析查证的问题能够更进一步的查清事实。

（三）非现场审计与现场审计的不同

1.审计时间不同。非现场审计是实时进行监管，现场审计是根据项目立项的时间要求进行审计。非现场审计是时时审计，是对业务时点的审计，而现场审计是阶段性审计，是对阶段工作的审计。

2.审计地点不同。非现场审计是在固定的办公场所进行监管，而现场审计是在被审计对象的办公场所进行检查。审计的地点不同，审计的效果也不同。非现场审计在沟通效果上要比现场审计温和，监管效果快速，而现场审计在规定时间内既要保证审计质量，还要按时完成审计项目，通过现场观察，能够直观的看到一些非现场审计发现不了的问题。

3.审计手段不同。非现场审计依靠系统数据进行监管，现场审计依靠纸质资料、与被监管对象直接接触访谈、观察等审计手段开展审计项目。传统的审计方式是围绕纸质资料进行检查，而新生的非现场审计手段是在计算机里查找相关信息数据，与其说审计场地发生空间变化，不如说审计手段更为先进，发生了质的飞跃。

4.审计范围不同。非现场审计针对全部发生业务进行监管，监管涉及面广泛，不论是会计、信贷、中间业务以及综合管理方面等都会被纳入非现场监管范围。现场审计只对立项涉及业务范围进行检查，有时是会计、信贷、中间业务和综合管理都会涉及到，有时仅仅是涉及其中一种业务做专项审计。

非现场审计论文篇7

1、审计质量的定义。对审计质量定义理解有两种观点，一种认为审计质量就是审计报告的质量，还有一种认为审计质量是审计业务过程的质量，持后者观点的学者居多。具有代表性的观点有：审计质量是指审计工作符合既定标准的程度。审计工作质量包括业务质量和社会质量，前者指审计活动本身所具备的符合规范要求的特征，后者指审计工作对社会的影响或作用程度。审计质量包括内涵和外延两大部分，即审计实施过程中各个环节的工作质量和外在社会效益质量。审计质量是指审计业务工作的优劣程度，也即审计结果达到审计目标的有效程度。

2、审计质量控制的研究。我国较早研究审计质量的学者一般从审计质量控制作为切入点进行研究，研究重心较多放在如何设计与规范审计质量体系上。在我国社会审计质量控制标准颁布之前，张龙平认为社会审计质量控制标准至少包括四个方面：审计人员质量、指导和监督、检查、客户接受和续约。高匡衡提出社会审计质量控制既是过程控制又是程序控制。张龙平、张敦力在《试论审计质量特征与审计质量控制思想》一文中提出审计质量既具有其他劳务质量的共性，也具有其他劳务不具备的特征，即系统性、统一性、模糊性，认为应以系统论的思想构建审计质量控制体系，既要认识到独立审计准则的统一性，也要认识到准则本身的局限性。李洪斌认为，加强审计质量控制应该从对审计工作的全程控制、审计人员的行为规范、建立多层次的审计质量组织监控体系、审计技术改进及审计模式完善等方面进行。审计质量控制又可分为全面质量控制和项目质量控制。刘英来的研究侧重于项目质量控制，并认为项目质量控制过程应包括计划、实施、报告、复核、公告等环节。除了研究社会审计质量外，于桂芝、黄恩国研究了国家审计质量控制问题，认为国家审计质量控制主要以审计人员素质控制和审计作业过程控制为核心。对这一问题的探讨也体现在余玉苗的《论独立审计质量》一文中。

3、影响审计质量的环境分析。郭道扬、吴联生从利益协调论角度分析我国注册会计师审计质量保持机制的理论基础以及权力配置。他们认为，政府作为合作广度最大的集体由于受有限规模限制将部分监督权分配给行业组织，政府为了实现对经营者的监督就需要高质量的审计服务，以满足利益相关者的委托需求。这样，注册会计师质量保持机制从理论意义上应具备三个条件：能保持注册会计师审计质量；具有信号显示功能；具有相对成本优势。而对于该机制的权力配置应从五方面考虑：注册会计师职业资格认定、审计标准制定、审计责任认定、审计质量控制、检查。潘琰、辛清泉用契约理论分析审计合约影响审计质量的作用机理，并阐述由于我国不完善的证券市场、不完全有效的公司治理机制、不健全的法律法规制度使注册会计师与客户的权利义务关系扭曲，最终影响审计合约的效力和审计质量。彭毅林分析了不确定性对审计信息质量的影响。作者认为，审计信息质量的外生不确定性有会计对象不确定、审计制度不确定、审计假定不确定，内生不确定性有审计人员的审计分析和判断的局限性。由于前述不确定性使审计报告仅能提供合理保证而非绝对保证。吕鹏、陈小悦通过建立序贯博弈模型分析注册会计师的法律责任从有限责任制转变为无限责任制的审计质量是否存在差异，结果表明这种转变不能提高审计质量。

4、政府审计质量的理论分析。对政府审计的研究，已有文献体现出从政府审计策略、政府审计影响因素、政策产生的效应、政府人员素质对审计质量影响几大特点。柳宁认为，政府审计是对社会审计质量的再检查、再监督，政府审计的关键在于确定需要进行详细审计的重点上市公司，实现全面审计与重点审计结合，发挥政府审计的优势。赵劲松运用比较分析法和相关分析法研究表明政府审计质量受技术性、独立性及行政性影响，并认为政府审计质量是三者构成的函数。王中信、吴开钱以审计署颁布的《审计署关于加强和改进“中管”企业审计管理的意见》为研究对象，运用博弈模型研究该制度颁布前后发生的政策效应，结论表明制度实施的初期能有效遏制舞弊的发生，但在制度实施一段时间后这种有效性会逐渐丧失，企业的舞弊空间扩大。马曙光实证研究了政府审计人员素质对政府审计成果（包括审计财务效益和政府审计质量）的影响，研究表明审计成果与审计人员的高学历显著正相关，经济类审计人员对审计财务效益影响显著，但专业背景对审计质量影响不大。

5、内部审计质量的理论分析。学者们对内部审计质量相关研究很少。毕秀玲、薛岩设想出内部审计质量控制体系基本框架，对内部审计质量控制进行成本效益分析，找出我国内部审计存在内审机构设置不合理、内审人员素质不高、内审质量控制标准不明确、内审质量控制手段不全面等方面的问题，并设计出相应的治理机制，如内审质量控制的组织保障机制、人员保障机制、手段保障机制等。

6、有关审计任期与独立审计质量的研究。余玉苗、李琳理论分析审计任期对审计质量的影响程度，认为审计任期越长审计人员的专业胜任能力和独立性越差，但审计任期与专业胜任能力或独立性是否呈线性相关不能确定。余玉苗在博士论文中研究审计任期与审计质量关系如表1。（表1）

（二）实证研究。在搜集文献过程中，笔者没有发现政府审计和内部审计关于审计质量的实证文献。而对于上市公司的研究，已有文献呈现出一些特点：有的将会计某一领域与审计质量相结合，如会计估计与审计质量相合，有的将审计领域中影响审计质量的影响因素单独或多者结合考察对审计质量的影响，后者的研究成果较前者多。

1、会计某一领域与审计质量。张为国、王霞实证了上市公司进行前期差错更正的动机，发现注册会计师没有给高报错误的公司更多的非标意见。也就是说，我国独立审计质量不高。以明显失当的会计估计为研究对象，刘勤、颜志元实证表明会计估计变更的前一年，注册会计师（CPA）有所察觉并反映在审计意见中；会计估计涉及项目个数、线上会计估计金额占会计估计总额的比例、客户规模等对非标准意见影响显著。此外，研究还发现会计估计变更当年，CPA非标准审计意见的出具也与前述因素（除事务所规模）显著相关，上市公司规模与审计质量负相关。王艳艳、陈汉文通过2001～2004年上市公司数据实证表明会计信息透明度与审计质量正相关，鼓励国内所进行强强联合或与外资所合作提高审计质量。王霞、张为国以发生财务重述的公司为样本的研究结果表明，CPA对发生财务重述公司以前年度的财务错报行为有察觉并反映在审计意见中，错报金额及错报项目的多少能影响审计意见类型。在财务重述的当期，CPA出具非标准审计意见类型受财务重述程度及涉及项目的多少影响显著，但对追溯调整的方向不敏感。

2、审计任期与审计质量。邓川认为，审计任期越长，审计师发表非标意见可能性越小，审计质量越差。审计任期与审计质量到底是什么函数关系？陈信元、夏立军以2000～2002年被出具标准无保留意见的上市公司为研究对象，实证审计任期与审计质量之间呈倒U型关系，即当审计任期少于一定年限（6年）时，审计任期对审计质量产生正面影响，超过这一年限则产生负面影响。对这一问题的研究还有人得出不同结论。将审计任期与盈余管理两者结合，刘启亮以1998～2004年上市公司为样本的研究表明，事务所任期越长，上市公司盈余管理幅度越大，审计质量越差。进行正向盈余管理时，审计任期延长与盈余管理的增长趋势呈U型关系，反之，进行负向盈余管理则呈倒U型关系。王晓燕实证结果表明，审计任期越短，盈余管理幅度越大，审计质量越低，没有发现审计任期越长，审计质量越低的证据。

3、盈余管理与审计质量。CPA对盈余操纵的识别力如何以及能否将识别的盈余管理程度恰当反映到审计意见中，夏立军、杨海斌对上市公司审计意见与监管政策诱导性盈余管理的关系进行实证研究，发现CPA没有揭示盈余管理行为，审计质量令人担忧。而徐浩萍实证结论表明CPA能在一定程度上识别盈余管理程度并反映在审计意见中，并且对正向盈余管理更加敏感，但审计质量并不比负向盈余管理的审计质量高。研究还发现，CPA表现出的可操作性非经营利润比可操作性经营利润的审计质量高。蔡春、黄益建、赵莎实证检验了外部审计质量对盈余管理的影响，结果表明非双重审计公司的可操控应计利润显著高于双重审计公司，非前十大事务所审计的公司可操纵应计利润显著高于前十大事务所审计的公司。首次公开发行股票（IPO）公司一般会有盈余操纵动机，经“十大”审计的公司盈余管理程度是否低于非“十大”审计的公司？李仙、聂丽洁实证表明，经“十大”审计的公司盈余管理程度低于非“十大”审计的公司，专业审计人员能抑制IPO公司的盈余管理动机。上市公司发生首次亏损时审计师出具审计意见类型可反映出审计质量。方军雄、洪剑峭、李若山的研究表明，公司出现首亏时，若公司董事长与总经理职责分离，审计师发表非标准审计意见可能性越大；公司出现诉讼事项、资产负债率高、亏损、股东占款比重大等，被出具非标准意见的可能性越大。

4、审计师变更、审计收费与审计质量。审计师变更通常会吸引社会公众的目光，变更后的会计师事务所审计收费如何，审计质量是否更高，宋衍蘅、殷德全的观点是后任会计师事务所审计收费增加与公司盈余管理程度显著正相关，审计收费减少与公司财务状况正相关，即公司财务状况越差审计收费越少，盈余管理动机强的公司审计收费越高。审计收费和盈余管理对审计质量都产生影响，但具体产生怎样影响没有结论。进一步思考审计师变更的时机选择问题，有研究表明审计师变更的时机对年报及时性和审计质量产生直接影响，仓促变更审计师会使年报及时性和审计质量较差。

5、市场反应与审计质量。我国较早研究审计质量市场反应的学者是李增泉，他用短时窗研究方法考察年度报告日前后不同审计意见的市场反应。结果表明，不同原因形成的审计意见有不同的市场反应。

6、会计师事务所与审计质量。审计市场是否对事务所品牌有偏好？高质量审计需求的市场空间有多大？大规模事务所的审计质量是否比小规模事务所高？从这一视角探讨审计质量的文献不多。有实证研究表明，“四大”与本土事务所的审计质量差异不大。也有学者对此持不同看法，漆江娜、陈慧霖、张阳考察了我国审计市场对高品牌事务所的需求以及高品牌事务所审计质量，发现我国审计市场存在高质量审计服务的需求，经“四大”审计的公司每单位资产可操作性应计利润低于经本土事务所审计的公司，即“四大”的审计质量更高。“四大”与非“四大”存在审计市场认同度差异，市场趋向于认可“四大”的审计质量。原红旗、李海建实证研究了事务所组织形式、规模对审计意见的影响，结果表明，前两者对后者没有显著影响，而控制变量（财务指标）与审计意见显著相关。此外，我国CPA的注意领域对审计质量影响很显著，审计实践中CPA的注意领域通常是持续经营能力或是否存在亏损。蔡春、鲜文铎首次研究了事务所行业专长与审计质量之间的关系，研究结果表明，从总体而言，事务所行业专长与审计质量负相关。

二、小结

非现场审计论文篇8

审计动因的主要理论是目前最流行的受托责任论以及理论、多因素决定论、信息论、经济监督论、公司管理论及职业化需求论。

下面就几种主要理论进行论述。

一、审计动因理论及缺陷

1.受托责任论。受托责任论主要观点是：受托责任关系是资源占有人实现对资源有效管理与使用的必要手段和保证机制。当受托经济责任关系确立后，客观上就存在于委托者对受托者实行经济监督的需要。而审计恰好独立于受托责任关系双方的当事人，且具备相应的专业技能，于是审计便成为受托责任关系能够实现的必要手段和保护机制，从而得出受托经济责任关系是审计产生的客观基础和根本动因的结论。

实际上，“受托经济责任”只是审计产生的重要前提，并不能说明审计产生的必要性。它无法诠释审计的职能及社会作用；无法解释审计的独立性。

2.理论。理论主要观点是：企业存在契约关系，而契约条款的实施必须通过监督，否则就不起作用。审计就是这种监督方式。在这种理论中，审计的本质在于促进股东和管理者利益最大化。

但理论的不足之处：无法解释企业接受审计需求强制进行这一事实，无法解释理论认为审计是促进股东和企业管理人员的利益最大化与审计人员面临的“诉讼爆炸”和“深口袋理论”的经济现象是互相矛盾这一现实。

3.多因素决定论。在美国会计学会基本审计概念委员会的《基本审计概念公告》中，明确阐述审计动因包括以下四个方面：（1）利益冲突产生对公正第三方的需求。（2）当利益冲突达到一定程度后对冲突对方产生的防范需求。（3）处理技术上的复杂性使得普通人无法胜任，从而产生对专门人才从事这一工作的需要。（4）空间的距离使得经济业务与利益关系人发生分离，从而产生对特定人士提供帮助的需要。

这种理论有一定的合理之处，但也存在缺陷：（1）审计产生发展的多种动因中，应该有一种最主要的动因。（2）它只是从不同角度对审计动因进行概述，并不具备经济学理论基础，也不利于审计理论学科的发展。

二、衡量审计动因理论的标准

上述各种审计动因理论，大都从某个角度出发有一定的合理性。但是衡量一种理论是否能更好地解释审计动因，并指导审计工作、完善审计服务，应当结合审计理论结构进行研究。本文以历史性、逻辑性、系统性为原则，以对审计本质的理解为切入点提出5点判断审计动因理论的标准：

1.由理论可以导出审计本质及审计职能的目的。审计动因理论的宗旨是要解释审计产生、存在和发展的根本原因和动因。因而，审计动因理论是审计理论体系的基础理论，通过审计动因理论的确立应能导出审计本质以及审计职能、审计社会作用的发展原因。随着社会经济的发展，审计行业也在不断地发展变化着。这就要求一种合理的审计动因理论应该能够准确、全面地解释审计职能的发展以及审计的社会作用。

2.由理论能回答审计源于并满足了何种社会需求。审计作为一种经济活动，它的存在必是源于一定的社会需求，审计动因理论应该不仅仅能解释某一种类型、某一个特殊群体的需求，还应该能解释任何类型的审计及其满足任何群体对审计需求的发展动因。

3.由理论能解释对审计进行监管的合理性。随着审计活动在社会经济生活中的重要性不断增强，无论从横向来看当今国际上审计业务，还是纵向来看审计的发展历史，审计一直是一个法定的工作。各国政府都对各种类型的审计进行着不同程度的要求和监管。

4.由理论能解释审计为什么需要保持独立性。审计的独立性是审计最基本的特征，是审计得以存在的根本。审计的独立性要求审计人员在审计时保持客观、公正的立场，这也是不同使用者对审计人员的共同要求。审计动因理论应该能够对审计的独立性这一根本特性做出合理解释。

5.由理论能解释不同时期、不同国家审计发展水平存在差异的原因。审计动因理论应当将审计活动产生、发展过程中的影响因素解释清楚，或者进行抽象性的概括，并以这一抽象性的概括为标准，解释统一本质的审计活动在不同时期、不同国家的发展水平存在差异的原因。

三、审计动因———基于经济学的观点

根据上文提到的衡量审计动因的标准，本文认为，信息的非对称性是审计产生和发展的根本动因。审计的本质在于提高财务信息的使用价值，推动资本高效活动。所谓非对称性是指某些参与人拥有而另外一些参与人不拥有的信息。审计财务信息可以潜在降低信息非对称。

1.信息的非对称性是审计产生和发展的根本动因。经济学的研究表明，在现实的经济生活中，各当事人所掌握的信息不仅是不完全的而且是非对称性的。所谓信息不完全性是由于人的有限理性，人们所掌握的信息不可能遇见一切；由于外在环境的复杂性、不正确性，人们所掌握的信息不可能无所不包。所谓信息非对称性是指一方持有与交易行为相关的信息而另一方不知道，而且不知情的一方对于他方信息的验证由于成本昂贵而放弃。

会计是一个信息系统，向内部和外界提供财务信息以影响投资者决策。由人的趋利动机以及信息的不完全性和非对称性，就产生了一种社会需求，即需要具有专业技术和方法的会计师对企业管理部门编制的反映其经济业务的财务报表进行审计和判断，作出鉴定证明，以降低信息的非对称性，确保其真实公允地反应企业的财务状况和经营成果并向利益相关者报告。这样通过审计可能提高财务信息的可信度，从而提高财务信息的价值。若站在经济学的角度来看，在现代审计假设理论体系中，关于审计产生原因的假设，如“信息不对称假设”、“信息不确定假设”等等，实际上丰富了信息非对称性是审计产生和发展的根本动因这一论证。通过降低信息不对称，可以满足任何需求者对于提高财务信息可信度的需求。

2.信息非对称性导致道德风险对审计监督职能和独立性的解释。在经济学中，道德风险界定：订立契约的双方中一方未能掌握足够的信息以监督另一方的行为，从而后者可能据此在追求自身效用最大化的同时侵蚀前者利益。用经济学道德风险模型可以很好地解释为什么受托责任认为审计的本质是一种经济监督活动，这实际上从委托关系的角度反应审计产生的原因。正是由于委托关系的存在，才导致道德风险问题的存在。在道德风险模型下，委托人就应该设计一种激励监督合同以诱使人从自身利益出发选择对委托人最有利的行动。在信息不对称道德风险潜在发生的情况下，需要一个机构来解决在信息不对称的情况下让人不偷懒、说真话的问题。于是审计的产生就成为一种必然。在这种情形下，审计被要求具有独立性的特征。审计独立性在这里得到了很好的解释。

3.信息非对称性导致逆向选择是对审计存在必然性的真实解释。在经济学中，逆向选择来自于保险市场的理论研究。是由阿克劳夫运用旧车市场模型开创的。其问题来自于买者和卖者间关于车的质量信息的不对称。经过一系列恶性循环，最终导致只有质量低的车能成交甚至可能导致市场萎缩。

由于信息的不对称，会计信息市场上会计信息提供者知道的信息总是比信息需求者多。出于追求利益最大化的动机，他可能提供一种不完全信息或虚假信息的倾向。在这种会计信息市场上，一些绩劣公司通过提供虚假信息来满足自身利益。信息需求者或者因不具备条件或者不愿付出高额的成本代价来鉴别这些信息的真伪，盲从跟从这种信息，就会导致有限资源流向绩劣公司，而真实披露会计信息的公司将退出市场或也采取披露虚假信息的措施。这就是会计信息市场上的逆向选择。会计信息可能由此而萎缩。因此，就需要具有独立性的审计对会计信息进行鉴别，提高财务信息的真实可靠性。从而提高财务信息的价值，即对利益相关者决策的正确程度。由此可见，从经济学的角度看审计可以导出审计的本质在于提高财务信息的可信度。

4.信息非对称性对审计期望差距存在的合理性的解释。审计期望差距指公众对审计的需求与公众对目前审计执业的认识之间存在的差距。它既包括由于审计能力不足而形成的差距，也包括了由于公众的认识错误偏差而形成的差距，正是信息固有的非对称性导致社会公众对审计的需求，同时，又由于信息的非对称性是绝对的所以审计只能在某种程度上降低信息的非对称性，而不可能使之完全消除。于是，在公众需求和审计之间就必然存在着一定的期望差距。信息的非对称性很好地解释了审计期望差距存在的必然性。

信息非对称性是绝对的，但是信息非对称性的程度在不同环境下是不同的。信息非对称性的程度取决于资本市场的有效性、相关法律制度的完善性以及审计自身内部环境发达与否等因素。所以，随着审计对信息非对称改变程度的不同，审计工作期望差距在不同时期、不同环境中而有所差异。这也就很好解释了不同时期、不同国家审计发展水平存在差异的原因。

四、基于经济学的角度，完善审计工作、建设审计理论体系

从本质上讲，审计过程也是一个信息系统。审计委托人与审计人之间、审计机构与被审计单位之间、审计机构与社会有关各界之间存在着双向信息交流关系。审计通过降低信息的非对称性，将经过审计了的、增殖的财务信息提供给信息的需求者。运用经济学知识可以从根本上对审计本质进行解释，从而解释为什么需要审计，审计如何能更好地发展，以及审计的目标、职能、质量特征等。人们在规范、建设审计理论体系的时候，就能遵循经济规律，顺应社会发展趋势。新晨

综上所述，可以得知基于经济学的角度解释审计动因，对于指导审计实务、完善审计工作、提高审计服务质量具有重要的意义。一方面，审计活动就是站在独立第三方的角度通过审计来增加信息的价值，这样，审计实践的发展方向和运行规范甚至连最起码的职业道德标准都得到了规范；另一方面，审计工作从降低信息不对称着手，有助于改善审计内、外部环境，促进资本市场发展具有特别重要的意义。

参考文献：

非现场审计论文篇9

审计作为一种特殊的服务性商品，质量是其生命线。审计质量的高低影响到其对投资者的保护程度、公众的投资信心和资本市场发育完善。对于审计质量的概念，目前没有明确限定或权威性描述。美国审计总署(2003)提出：审计质量是指审计师依据公认审计准则实施审计，以合理确信会计信息及其披露按照公认会计原则表述，不存在错弊导致的重大错报。DeAngelo(1981)则认为是审计师发现并消除财务报告错弊的能力，这种能力取决于审计师专业能力和独立性的结合。强调了“发现”的可能性取决于专业胜任能力，而“消除”的可能性则取决于独立性。瓦茨和齐默尔曼(1986)认为，审计质量是专业能力和独立性的联合概率，其可以增大审计师发现并消除错弊的概率，从而提高财务报告的可信性。由此可见，西方学者对审计质量的界定都统一为专业胜任能力和独立性的结合。独立性、专业能力与审计质量之间实质上只是因果关系。国内学界有两种观点，“结果论”和“过程论”。从理论上讲，对审计质量的评价应当基于整个审计活动的过程和结果来评定其优劣程度，而不仅是针对审计报告。但在审计实践中，专业能力和独立性对报告使用人来讲是无形的，人们能看到的只是审计最终产品――审计报告。因此，审计质量的高低只能基于审计报告质量高低的假设。这在一定程度上能够反映专业能力足够而独立性不足的问题。鉴于此，本文认为对被审单位会计信息披露公允性的鉴证准确性程度，即为审计质量。提高审计质量的前提是明确其影响因素，国内外相关文献也以实证和定性方法得出了诸多有意义的结论。基于目前众多、分散的影响要素，本文则按照环境、主体、客体三大类对诸要素先进行归类，即而对主要因素进行文献回顾评述，最后得出结论和启示。

(一)审计环境制约和影响审计质量影响审计质量的环境因素主要有审计市场供需和市场结构、公司治理结构和产权结构、法律环境、行业监管与行业自律、会计制度规定的可选择性以及注册会计师聘用制度等方面。尤其是制度性因素，决定了审计实施效果。美国新制度主义贡献者J・法格・福斯特，早在20世纪70年代就提出经济问题的产生源于制度问题的存在。李若山(2004)指出，安然事件等系列会计丑闻发生的根本问题在于制度。方军雄(2007)最新研究也提出了在研究注册会计师职业声誉经济后果性时重在研究制度环境因素。可见，制度性因素的重要性，本文也将环境因素尤其是审计市场供需和结构因素，作为导致审计质量低下的重要动因进行重点述评。(1)审计市场供需和市场结构。国内学界取得基本一致的结论认为，审计市场供给大于需求，需求的内在驱动不足，体现为买方市场。而公司治理结构的不完善是造成需求不足的原因，加之政府过度介入更难形成有效的需求市场。李玉平(2006)从独立审计制度安排下审计市场机制的特殊性出发研究供需问题，得出审计主体基于利益考虑会与客体进行合谋的结论。来明敏(2005)认为，我国证券市场股指浮动不是业绩指导多是政策消息驱动，审计市场供应过剩而需求的主客观动力不足，供需不平衡会导致审计收费低和审计买方市场的形成。目前国有股“一股独大”的股权结构缺乏内部治理层次的权力制衡，存在较高的成本，也在机制上制约了审计独立性、影响了审计质量，经营者以会计信息为载体的造假容易成为现实。公司治理结构对审计质量的影响主要体现在因制衡消退而对独立性影响方面(来明敏，2005)。Defond,wong和Shuhua Li(2000)研究了我国注册会计师独立性提高对行业集中度的影响。行业集中度作为审计市场结构的参数，该指标越高竞争结构就越稳定，审计质量就越有保障。研究结果表明我国目前的审计市场行业集中程度总体很低。从这些文献可以看出，国内学界对审计市场供需和结构情况的主要研究结论，即由于公司治理结构的不完善导致审计市场供应过剩而需求不足，从而直接导致实务界审计收费的低价竞争(Lowbailing)以及合谋行为的频繁发生。基于此，我们可以分析这一结论的逻辑动因：作为公司内部治理四个层次的股东大会、董事会、经理层以及监事会应当合力解决内部利益协调、权力制衡和效率问题，然而我国目前的国有股持股比例高、流动性差直接形成“一股独大”的法人治理结构，从而导致前三个层次利益的一致性，无法达到相互制衡的效果，甚至恶意串通，侵害小股东利益。而监事被视为执行者，如何去指挥管理者(王春英，2005)；独立董事的薪酬由公司支付，荣誉任职，实质还是不独立，如何履行监督执行董事的职责。因此，这种监督和权力制衡的缺位势必最终导致经营者以会计信息为载体的造假行为成为现实。而这种绝对的买方市场又直接造成了客户的寻租行为以及会计师事务所不顾审计质量和职业声誉实行收费低价进入，即而合谋造假取得合谋收益以弥补低价收费损失或者直接获取造假额外收益。(2)审计法律环境。目前我国法律制度安排对于审计主体违规责任约束力比较薄弱，在无序的审计市场竞争条件下，低位的犯罪成本容易使审计主体人铤而走险，从而对审计质量的考量错位或者缺失。如果司法体制安排不当就会造成审计师的法律责任过轻从而导致社会整体的过渡投资行为(雷光勇，2006)。来明敏(2005)从审计主体本身的法律责任对审计质量的影响上提出的解决办法是采用责任推定原则。李莉(2006)则运用实证检验得出法律风险和违规成本与审计质量成正相关关系的结论。理论上讲，审计主体应当选择高质量来降低审计失败带来的法律风险，但由于目前国内相关法律风险约束力很低，判例法不便划分审计失败和经营失败的关系，较低的违规成本使得追偿的可能性极小，因此，达不到先前制度设计的激励和约束的目的，从而导致造假盛行。学界目前尚无系统的研究法律约束界定的合理程度。(3)行业监管与自律。目前审计行业的监管模式有两种：政府强制型和民间行业自律型。监管模式的确定是政府和民间博奕不断完善的过程。为保证监管者的独立性，美国SEC成立了公共监管组织，由PRO接替了AICPA的职责，我国财政部也收回了中注协的监管权。美国SEC前任主席发表的《Who audit auditor》提出了激进的改革注册会计师行业监管措施，强烈显示出加强监管的迫切性。我国学者李若山(2003)也提出了加快审计民事法律责任体系建设以及会计行业的多层次监管。马志刚(2006)则通过实证模型检验了监事会规模与审计质量正相关关系的假设。可见，目前由于行政原因造成的多头监管却处罚不力，监管成本大却监管缺位的被动冲突现象。加强监管的呼声高于实际控制力度，对于如何监管以及监管效果问题仍然是学界和实务界的最大困惑。(4)会计制度规

定性。会计制度规定的可选择性也从源头上为审计质量埋下隐患。在审计与会计信息“弹性”安排的博奕中，以“审计服从”为惨重代价，牺牲了审计质量来保证会计制度的灵活性(王春英，2005)。在注册会计师聘用制度方面，目前的聘用模式无法从根本上改变被鉴证人对鉴证人的聘用和酬劳这一固有缺陷。对此，我国学者提出了“审计招标制”。纽约大学教授乔斯华.罗恩提出了建立“财务报表保险制度”。王春英(2005)则认为应加大标的范围，建立“财务报告保险制度”。

(二)审计主体即鉴证人因素对审计质量的影响与主体相关的因素主要表现如下：(1)独立性和专业能力。独立性和专业能力是中外学界公认的两个最主要的审计质量指标。独立性是审计的灵魂、是保证审计质量的前提。如果审计师的聘任、薪酬受制于管理当局，独立客观的立场就会丧失(sRC，1999；NACD，1999)。只要可以断定审计师存在能够使其丧失独立性的因素，就认为审计质量无法保证，其发表的审计意见应视为审计质量存在问题(Defond,wong和shuhua Li2000)。抵御住管理当局的压力出具非标意见可以大为提高注册会计师出局的可能(吴溪、李辉，2001)。Kfishnan(2004)发现专业能力强的审计师审计的财务报告更稳健。从定量角度来看，审计人员发现会计报表错报、漏报等不当行为的概率如果很低，可以推断其专业能力不强，质量就难以保证(Watts&zimmeman，1986)。此外，审计的独立性和专业胜任能力也受到会计师事务所的任期和变更的影响。Marshall和k.Raghunandan(2002)对美国破产企业的研究结果表明任期早期的审计人员更易被客户所影响。吴溪(2002)则直接考察了会计师事务所变更情况，发现严重性审计意见所占比例逐年降低，这也同时印证了任期的延长将对客户以影响审计意见为目的的变更起到抑制作用。正如Pettyy和Cuganesan(1996)指出，多年连续审计可以确保审计人员对客户业务的运作、流程和控制系统有深入了解，这是执行有效审计的关键。Palmrose(1991)的研究则发现，在新获得审计业务开始的几年，审计人员更容易遭遇审计过失的诉讼，主要原因是审计人员缺乏识别客户特殊风险和存在问题的足够经验。(2)审计收费。西方对低额的审计收费现象有两种观点：一是一旦发表不利意见，客户就会收回准租金形式的审计付费，双方出于各自利益考虑博奕后创造了多期合约，并在合约早期限制报告舞弊行为的意愿(SEC，1978；AICPA，1992)；二是审计师必须在长期的审计收费和短期的非法合谋收入以及法律风险之间进行权衡(Lee&Gu，1998)。国外研究表明，享有收费溢价者暗含其能够提供最高的审计质量。Defond(2000)在对香港“四大”调研中发现收费溢价比例在10％～30％之间。国内多数学者也认为，审计收费和审计质量呈现正相关关系，低额收费导致审计时间压力从而影响审计质量(雷光勇，2006；张立民，2004)。(3)会计师事务所规模和组织形式。大型会计师事务所出于品牌声誉和违规成本考虑，可能会发表更为客观公正的审计意见(Richard B；Carter，1998)。大型会计师事务所的审计质量高于小型会计师事务所(Watts&zimmeman，1981；Shackly，1981；Knapp，1985)。DeAngelo(1981)证明了所的规模越大，每一特定客户的准租金占准租总和的比重越小，机会主义行事的可能性就越小，预期审计质量就越高。Mark L.Defond(1992)则认为所的规模、品牌声誉、独立性和专业能力这些指标单独作为衡量审计质量的标准都不够理想，应该将其联合起来考察。我国现有实证研究也发现大型会计师事务所有较高的审计质量(章永奎、刘峰，2002)。在会计师事务所的组织形式上，西方多数采用合伙或有限合伙制，而我国则为有限责任制形式。李若山(2003)提出了加快审计法律责任体系建设，摒弃有限责任组织形式而强制会计师事务所采取合伙或有限合伙制。(4)非鉴证业务。会计师事务所从事的非鉴证业务越多，经济依赖性越强，甚至会有监守自盗的嫌疑，审计质量势必会受到影响。如果会计师事务所促进性非标意见，就有遭到更换的可能，失去审计收入和更多潜在的非审计收入(来明敏，2005)。在提供非鉴证业务时，降低审计成本得到的收益低于降低审计费用转移给客户，那么就会合谋而危及审计质量(simunic,1984；Becketal,1988)。

(三)审计客体即客户因素对审计质量的影响与客体相关的影响因素主要体现在以下两方面：一是客户经营状况及财务风险。研究发现审计师在出具审计意见时非常关注客户的风险程度，风险大则出具非标意见的可能性高(方军雄，2004)。Defond,wong、李树华(2000).吴溪(2001)，刘明辉、李黎、张羽(2003)以及漆江娜(2004)等都利用这一指标来衡量审计质量。Louwers(1998)、Carcel―lo&Nell(2000)在研究审计意见类型的影响因素时，选择按照财务危机预测模型可能遭受财务危机的公司作为样本，得出客户亏损尤其是首次亏损预示着公司面临重大的经营或财务风险的结论，这种风险严重时可导致持续经营出现危机。这一结论与我国学者章永奎、刘峰(2002)的设计思想不谋而合。Carcello&Neal(2000)提出，审计委员会的独立性与因持续经营问题非标意见的概率之间存在显著正相关关系。而Krishnan(1994)研究发现关于公司持续经营不确定出具“非标”意见大为提高了审计师被更换的可能性。上一期审计意见为“非标准”意见类型的公司本期被出具“非标准”意见的可能性更大(Mutchler&Williams,1990)。二是公司内控制度。有效的内控制度可以为外部审计更好地发挥鉴证作用提供基础。如董事长和总经理职责分离的公司，独立审计的执行力更有效些(方军雄，2004)；作为内控监管的内部审计机构工作成果也能为外部机构共享(来明敏，2005)。由于会计市场的无序竞争、会计信息失真以及审计范围受限等原因导致审计质量责任制度无法落实，学术界认为建立责任追究制度是改善的核心(姜巍，2006)。

二、审计质量影响因素的评价及结论

非现场审计论文篇10

在本文的研究中，我们检验了基于事务所水平和个人审计师水平的“客户经济上的重要性”、“体制改进”以及“审计质量”这三者之间的关系。问题是在经济上具有重要性的客户对审计质量的影响是否依赖于审计体制的环境和分析的层次与水平。很长一段时间以来都存在着这种怀疑：即审计师在其客户处的财务利益会对他们（她们）的独立性产生损害，（Mautz and sharaf 1961; AICPA 1987）。安然公司的丑闻，再加上安达信的倒闭已经推动了审计师独立性这一问题的进一步的前进。先前的研究主要基于对投资者有较好保护的发达市场，对于我国这种相对而言外部环境机制不够健全的市场，缺乏有关客户重要性对审计质量的相关影响的证据分析，（例如：Reynolds and Francis 2000）。与发达市场相比，中国市场对投资者提供保障的体制环境通常被视为相对较弱一些工商管理论文，我们应该更容易发现客户对审计质量依赖性方面的消极影响，(DeAngelo 1981)。

现存的关于客户重要性的研究大多数是处于事务所水平的研究。关于这个问题，长期以来形成的一致性争论是:审计署更欣赏层次分析法，而不是基于单纯事务所水平的研究，（Francis et al. 1999; Reyholds and Francis 2000）。（Defond and Francis 2005）的研究表明，为了更好的理解审计师的行为，我们应该将层次分析法进一步的向下推进，直到个人审计师水平。由于在中国作为被聘请的审计师，需要在他们（她们）所审计的审计报告上签字，因此本文是对基于审计师个人水平与事务所水平两者相比较的分析研究论文格式模板。本文的研究结果证实了我们的主要结论，即个人审计师在审计他们（她们）的关键（重要）客户时，更易妥协，因为后者（客户）可以通过终止双方的关系来迫使审计师屈从于他们的意愿（DeAngelo,1981;）从而牺牲他们的独立性。Ceteris paribus认为对于审计师来讲，客户的规模越大，审计师想要留住顾客的动机就越强，因此审计师就更有可能采取妥协工商管理论文，从而降低了审计质量。

二、研究背景

2001年中国审计市场的一个非常重要的特征是它有激烈的竞争性。这一点不像发达国家经济中前四大的会计师事务所几乎审计了大部分的公司。相比较而言，中国审计市场的集中度相对来讲还是非常低的。这种买方市场很可能为客户提供了讨价还价的能力，并且还会通过消减经济利益来给事务所施加压力（Chen et al. 2007）。更重要的是这里缺乏对较高审计质量的需求。这一切都意味着对重要客户依赖的问题在中国的市场将会更加明显。

Chen(2003)曾争论到，在中国早些年根本没有法律基础去支持资本市场的运作与发展，相对于发达市场来说，例如美国，中国会计师事务所面临的监督力量和诉讼风险在20世纪90年代是非常低的。对审计师违规操作的处罚上比较轻，其处罚措施仍停留在行政处罚水平上。如：公开谴责、警告、罚款、暂停营业执照等。会计师事务所因民事或者刑事责任被告上法庭的是非常少的(Pistor and xu 2005)。从1996年开始，中国政府开始逐步采取措施来改进股票市场的体制环境。这些措施包括国企改制、会计及审计准则以及法律环境的发展完善（1999年7月1日实施的证券法）。虽然这些改进措施的影响也许的确存在，但并没有引起人们的重视，直到2001年，随着大量会计造假以及审计失败的揭露引起公众的一片哗然，这时人们才能更能感受到这种机制改进的必要性。

2000年由“郑百文”事件所引发的，导致大量会计造假事件被揭露出来，直到以具有中国安然事件之称的“银广夏事件”而结束。所有这些事件都涉及盈余操纵或者财务报告造假，但它们都没有从它们的审计师那里收到任何的非标准审计意见的报告工商管理论文，这其中还包括中国最大的审计师事务所中天勤——银广夏的主审单位。这些事件都导致了2001年中国市场的巨大震动，并且由此引发了一场由那些受影响的投资者所发起的一场关于“赔偿”的斗争。这些事件也促使政府加快考虑补救的措施。除此之外真正意义重大的是在2001年监管机构采纳了大量公众强制执行行为，最高法院在2002年1月15日也声明，表示它将接受民事法律案件来抵制证券市场上错误的报表陈述。投资者对此也积极响应，当月就涌现了一大批的法律上诉案件论文格式模板。各界都期盼着在中国发生的有关法律和监管环境的变化可以显著地影响到审计师和审计事务所的行为。在2001年之前，较高的竞争性和较低的法律制裁风险表明市场的力量在抵制大客户的压力时相对较弱。因此很多学者的研究都预测客户重要性对审计质量的影响在这一阶段是负相关关系。然而在2001年后，随着体制环境的改进，审计师及审计事务所面临的法律和制裁的风险明显提高。因此导致审计师更加关注由审计失败所导致的潜在损失，尤其是在涉及大客户时，可能会取代从大客户那里获得的经济利益。自然而然，在2001年之后这一段期间，重要客户对审计质量的消极影响会有所下降。

2006年2月15日，财政部了新的注册会计师执业会计、审计准则，此次会计、审计准则变迁是顺应我国资本市场快速发展的需要，旨在促进会计、审计质量的提高。该准则于2007年正式颁布实施，目前工商管理论文，新准则已经实施了三年的时间，然而，新准则是否得到了顺利的实施，是否提高了会计、审计质量则是本文的主要研究问题。虽然新颁布的会计审计准则都力图更好地提高会计信息的真实性、可靠性以及审计意见的高质量。但这也产生了一定的消极影响，新会计准则最大的特点是扩大了“公允价值”的使用范围，虽然新的会计准则也严格规定了公允价值的应用条件，但它也不可避免地为盈余管理提供了新的途径。

三、提出假设

为符合1995年的《中国独立审计准则》第七号文件有关审计报告的规定，中国审计师有义务在审计报告上签字。两名审计师必须在审计报告上签字以明确他们（她们）各自对该份审计报告所负的责任。在实践中，中国的审计师以他们（她们）在审计报告上的签字为依据对该份审计报告负责。监管制裁机构如果发现了审计失败，不仅会处罚会计师事务所，还会对单个的签字审计师个人进行处罚。

Francis et al.(1999)建议用城市级别的办事处水平的事务所而不是用事务所总公司作为分析研究审计行为的基本分析单位。因为大客户的经济影响对任何一个办事处水平的事务所来讲比对事务所总公司来讲都更具重要性。DeFond and Francis (2005) 进一步建议再将分析水平进一步向下划分，直至个人审计师水平，这将会更有助于提高研究实验的说服力。虽然有些研究者已经开始检验处在合伙水平上审计任期与审计质量的关系（Carey and Simnett 2006; Chen et al.2008）。但本文是第一个检验处在“个人审计师水平和事务所办事处水平”上，通过比较审计环境改进前后两个阶段的变化来研究客户重要性是如何影响审计质量的。

综上所诉本文提出如下假设：

H0：随着相关机制的改进，客户重要性水平对审计质量有重要的影响，但这种影响对事务所水平和个人审计师水平来讲是不同的。

H1：客户重要性水平对个人审计师水平的影响程度相对于事务所水平来讲更强一些论文格式模板。即个人审计师对外部机制环境的改变更加敏感。

四、研究方法与实证结果工商管理论文，数据来源与样本选择

（一）数据来源与样本选择

本文的样本期间是从1995至2009年，划分为1995—2000、2001—2006以及2007—2009三个阶段。本文从2000与2006年前后发生的有关会计法律、法规重大变革入手，着重分析了体制改进、客户重要性水平与审计质量的关系。本文的数据包含了三大块：①相关财务数据和股票市场的信息，我们可以从公开数据如CSMAR数据库直接获得。②审计意见和个人审计事务所、地区事务所分所以及签字的审计师的相关信息，我们可以通过从公开数据和年报中手工收集，以及从证监会的有关审计数据的补充信息中获得。本文从 CSMAR 数据库找到的有关A股的所有可观察、可利用的信息来构建我们的样本（由于金融保险类企业会计做账的特殊性，样本剔除了金融保险类企业）。我们在数据样本中，删除了缺失审计师信息以及假设信息披露不充分的数据以后，共收集了14150家数据。因此本文的最终样本量为14150家。

（二）审计质量和客户重要性水平的度量

国内外很多文献把审计意见类型与审计质量挂钩（A.Craswellet al.2002；原红旗、李海建2003；刘霄仑2003；徐浩萍2004）。因此本文采取审计意见类型来衡量审计质量。非标准审计意见反映了客户与审计师意见的不一致，在某种程度上，非标准审计意见往往反映了审计师较高的独立性。即如果某个审计师出具的非标准审计意见越多，非标准审计意见占其全部审计意见的比例越大，则会被认为越独立、客观，审计质量越高；如果某年度的非标准审计意见比例提高了，通常也会被认为是审计师的审计质量提高了。我们赋予审计意见（OP）的系数为从0—3，分别代表标准审计意见、加解释意见段的无保留审计意见、保留意、无法表示意见和否定意见。之所以将无法表示意见和否定意见放到一组工商管理论文，是因为两者在样本中数量非常少。

客户重要性水平的度量方法虽然有多种，如：用审计费用衡量、从某一客户处的收入比上其所有收入等，本文中，研究用到的数据是从1995开始的，而审计费用的披露是从2000年开始的，所以本文最终采用所审计客户的总资产的自然对数作为衡量客户重要性的标准。即用某会计师事务所的某一客户的总资产的自然对数占事务所所有客户资产总和的自然对数的百分比来衡量。

（三）模型设定

OP=α0+α1LagOP+α2ROA+α3Loss +α4LnTSAT+α5ARINV+α6Turnover+α7Quick+

α8Leverage+β1CI0+β2CIA

因变量

用审计意见类型代表审计质量

自变量

CI0

用来刻画某一客户对事务所的重要性水平

CIA

用来刻画某一客户对个人审计师的重要性水平

控制变量

LagOP

前一期的审计意见类型

QUICK

速动比率

ARINV

应收账款加存货与总资产的比值表示

LEVERAGE

资产负债率

TURNOVER

用营业收入（销售收入）比上总资产

ROA

资产回报率

LOSS

非现场审计论文篇11

第一，实时监控，发现问题，决策是否需要现场审计。由于非现场审计实施不间断监控，而且可根据审计事项对监测频率进行灵活设置，对风险变化的反应快，可以及早发现风险苗头，实现对风险的早期控制，为管理层提供预警信号，根据发现的问题迅速确定需要实施现场审计的机构。

第二，开展非现场审计可以减少人为因素，提高审计效果。非现场审计利用计算机技术直接对整个业务系统进行连续的或突击的审计，无须事先准备资料，这种非现场适时突击审计可以将人为因素减少到最低的限度，为提高审计工作效率和质量、严肃查处各类违规违纪问题，充分发挥审计的监督和评价作用创造极为有利的条件。

二、商业银行非现场审计的特征

第一，非现场审计的本质在于将信息技术充分运用到组织审计工作当中。目前，我国关于审计工作的信息化开展尚缺乏一套较为成型的网络体系，但这并不影响非现场审计给予审计工作理念所带来的推动。非现场审计实现了信息技术在不同规则、不同行业等的融合，从而使得审计工作当中的信息技术具备较为完善的指导理念，而这也扩充了信息技术在设计工作当中的使用范围。

第二，非现场审计工作的自我调节能力较为突出。信息技术的使用环境具有多种层面，这使得其在审计工作当中的使用就必须具备充分的柔性，而这也使得非现场审计工作具有足够的自我调节能力，能够在短时间内对于审计环境进行必要的适应，而这种适应性也使得商业银行的审计工作可以更为有效的开展。

三、商业银行非现场审计存在的问题

第一，没有完善的非现场审计制度。我国商业银行内部审计开展时间并不长，非现场审计更是一个新事物，从理论到实践都还处在摸索前进阶段，非现场审计的制度规范不尽完善，没有把它的强制性和规范性落实到有关制度中，以保障非现场审计的正常开展和持续发展。

第二，缺乏高素质的非现场审计工作人员。非现场审计工作要求相关业务人员需同时掌握多种知识技能，并对商业银行的相关业务活动有着清晰的认识。然而，我国商业银行的非现场审计人员却多缺乏足够的业务水平，这在一定程度上制约了非现场审计工作效能的发挥。

第三，非现场审计软件开发滞后。市场经济的快速发展使得社会对于信息技术的创新工作也进入了快车道。在日常所使用的非现场审计软件当中，虽然具有多个版本与类型，但普遍表现出信度较差的状况，而且软件类型的过多也使得非现场审计人员在选择过程中存在不小的问题，需要具备极为准确的辨识力。

四、完善商业银行非现场审计的对策分析

面对上述问题，商业银行有必要采取措施，保障非现场审计工作真正符合银行的长远发展方向，为自身经营带来帮助。

第一，完善非现场审计制度。商业银行应建立完善的非现场审计工作机制，以保障和促进其正常运作。首先，要规范非现场审计工作流程，非现场审计有很多工作模式，要针对每一种模式的特点提出相应的工作要求，建立一条完整和规范的非现场审计项目立项、实施、报告的路径和流程。其次，要加大非现场审计工作总结和交流力度，加强与被审计对象的信息沟通、及时进行项目总结、聘请审计专家进行业务指导，为非现场审计提供理论和实务支持。最后，还要强化对非现场审计工作的评价与考核，一方面对非现场审计进行综合评价，不断提高非现场审计水平；另一方面加大非现场审计工作在考核中所占比重，激励部门和员工积极参加非现场审计，推动非现场审计工作的普及。

第二，商业银行有必要从审计理论与信息技术两个层面入手，对于非现场审计工作模式进行创新。在非现场审计的具体执行过程中，审计理论与信息技术都影响着整个工作的有效开展，因此两方面的融合必不可少。当然，对于模式的创新，也应抱着开放性的学习理念，用于学习国内外其他组织的先进经验。

非现场审计论文篇12

近年来，外资会计师事务所的逐渐进入显著改变我国审计市场竞争环境和格局，国际“四大”合作所的业务收入在中注协公布的历年“会计师事务所综合评价前百家信息”排名中占据着前四名的位置，业务总收入占整个审计市场总规模的半壁江山，国际“四大”合作所的强势地位已严重威胁到本土事务所的生存与发展，同时也对我国经济信息安全产生了巨大的潜在风险。为此，中注协于2007年5月26日在京举行会，隆重了《关于推动会计师事务所做大做强的意见》和《会计师事务所内部治理指南》，拉开了本土事务所做大做强战略的序幕，为我国会计师事务所的做大做强战略指明了目标和方向。本土事务所值此契机于2008年至2009年纷纷进行合并扩大规模、增强实力以抢占有利竞争位置。如表（1）所示，合并后的事务所在中注协的历年“会计师事务所综合评价前百家信息”的排名在剔除国际“四大”合作所后大都挤进了前十位，说明事务所通过合并显著提高了自身的实力及业务收入水平，然而做强主要表现为承接大客户审计业务的能力、审计质量的高低以及获取审计溢价的能力等诸多方面，本文选择审计收费为视角重在检验合并所获取审计溢价的能力，进而从此视角对做大做强战略的实施后果进行总结。

二、文献综述

（一）国外文献近年来，国内外关于审计收费的研究文献卷帙浩繁，但对直接研究会计师事务所合并对审计收费的影响却并不多见，究其原因主要为事务所合并行为不常发生，而且在时间也并不同步，导致很难收集足够样本进行实证研究。根据产业组织理论的分析，合并会提高审计市场的集中度，形成寡头垄断，从而使得会计师事务所获得市场势力，彼此之间容易达成合谋，共同控制价格。然而，这种观点却未得到实证数据的支持。Simunic（1980）运用美国的审计收费数据研究了“”在20世纪70年代是否实行了垄断定价，并首次创建了审计收费模型，发现无论是大客户还是小客户，“”与“非”审计收费没有显著差别，没有证据表明“”存在垄断定价行为，合并并没有影响到审计市场的竞争性。Copley（1991）研究了“”合并为“六大”对地域性审计市场的影响，发现合并没有对局部审计市场的价格产生显著影响。Iyeretal（1996）研究了国际“”合并为“六大”后对英国审计市场收费的影响，结果也没有发现合并后审计价格有明显提高。Sulivan（2000）的研究结论与上述一致，即合并并没有使得会计师事务所提高审计收费，而只是使其获得了在地理位置占优势和多样化大公司的必要资源。与此相反，Francis and Simon（1987）实证检验表明“”和“非”在审计服务收费上有很大的差别，“”事务所在审计服务市场上获得了审计声誉溢价。由上可知，国外大多研究显示会计师事务所合并对审计收费的影响并不显著，这一点与我国学者的研究结论存在较大差异。

（二）国内文献随着本土事务所做大做强战略的实施所引致的合并浪潮，对于研究会计师事务所合并对审计收费的影响提供了难得的契机，国内对此的研究文献也日益增多。刘尔奎（2008）通过会计师事务所合并前后审计收费的对比，发现同一家会计师事务所在并入国际大所之后，执业人员基本未变，审计质量也不会发生大的变化，但其审计收费却有了较大提高。刘尔奎认为导致这一变化的基本原因是品牌效应。他提出的“品牌溢价”拓展了一个新的研究视角，即“相同”的会计师事务所“身份”转换后，其前后审计收费之间形成了较大的差异。蒋力、刘尔奎和崔宏（2009）研究了事务所合并对审计收费的影响，发现合并促成了事务所的规模化和审计市场的集中化，改变了市场的供需结构，也改变了市场供需力量之间的平衡，其造成的直接影响和表现是审计收费的提高。通过内资所与国际四大所的合并，直接将内资所的收费水平提高到了与国际四大相当的水平，凸显了事务所品牌价值的巨大威力及品牌培养的重要性。李晓燕（2009）研究发现，会计师事务所合并和由此导致的规模扩大对审计收费的影响是非常显著的，合并使会计师事务所在市场中能支配更多的资源，消费者愿意为此支付更高的价格。房巧玲、李晓燕（2011）研究发现，事务所之间的合并行为和由此带来的事务所规模的扩大与审计收费之间存在显著的正向相关关系，这也从一个侧面提供了有关事务所合并的经济后果的经验证据。以上研究结论在某种意义上无疑都积极呼应了相关部门所积极推动的事务所做大做强战略，然而他们对合并前潜在将要合并的事务所与非合并事务所在合并前审计收费是否已经存在显著差异都未加关注，如果两者在合并前就已存在显著差异，那么单纯的通过比较合并所合并前后审计收费的提高以及合并所与非合并所审计收费的差异并不足以证明合并导致了审计收费的提高。不可否认的是随着近年来我国物价水平的上升，审计市场的整体收费水平也必然会有所提升，在这种情况下通过比较合并所与非合并所审计收费差距在合并前后的变化来考察合并对审计收费的影响更有意义，本文正是基于这个思想进行研究。

三、研究设计

（一）研究假设在本文第二部分文献综述中所论及的前人研究的基础上，本文提出以下两个假设：

H1：在控制合并前潜在将要合并所与非合并所已有差异的基础上，本土事务所的合并行为拉开了与非合并所的审计收费差距

H2：在控制合并前潜在将要合并所与非合并所已有差异的基础上，本土事务所的合并行为未拉开其与非合并所的审计收费差距

（二）样本选取和数据来源本文数据来源为国泰安CSMAR数据库中2006年至2010年审计意见表及资产负债表中相关数据。在数据筛选过程中首先做了如下筛选：剔除金融保险类上市公司。主要是由于其业务比较特殊不具有可比性。剔除创业板市场股票和B股市场股票。由于创业板于2009年10月23日才正式开市，相关数据较少而且无法进行合并前后的比较。剔除国际“四大”合作所所审计上市公司。剔除缺乏各变量数据的公司。此外，由于本文研究过程中要区分追溯样本与非追溯样本，合并年份的不同导致对追溯样本的认定会产生冲突，因此，本文将只选取表（1）所列2008年合并的事务所进行研究，在研究2008年合并事务所时把所有与2009年将要合并的事务所有关的数据全部剔除，将2006年至2007年数据作为追溯样本，2009年至2010年数据作为非追溯样本，不考虑2008年当年的数据。同时将2006年合并的立信会计师事务所在2006年至2010年间的数据一并剔除，把研究重点放在2008年合并的事务所与2006年至2010年从未进行合并的事务所的比较上。经上述筛选后，针对2008年合并的事务所，2006、2007、2009和2010四年分别得到756、735、960和1034个样本。

（三）模型建立和变量定义根据上文文献述评部分的论述，本文建立以下模型：

LnFee=？茁0+？茁1Merge+？茁2Retrospect+？茁3M*R+？茁4LnAsset+？茁5Leverage+？茁6Receivable+？茁7Inventory+？茁8Quick+？茁9Opinion+？着

上述变量含义及取值如下：Merge为事务所合并与否的虚拟变量，无论是在追溯样本中潜在将要合并的事务所还是非追溯样本中已进行合并的事务所，其值均取为1，其他事务所均取0；Retrospect表示样本是否为追溯样本，本文以2006年至2007年为追溯样本，其值取为0，以2009年至2010年年为非追溯样本，其值取为1；M*R为Merge和Retrospect的乘积；LnAsset表示客户规模，用公司年报审计年度会计截止日期资产总计的自然对数表示。公司规模越大，涉及业务就会越多越复杂，同时公司的内部管理、运行工作也就越复杂，审计成本也就越高，进而事务所会提高审计收费水平。其系数预期为正。Leverage表示被审计公司的资产负债率，用被审计公司会计截止日期负债合计与资产总计的比值表示。资产负债率越高的公司发生财务、经营危机等的概率往往要高于资产负债率低的公司，进而对于高资产负债率的公司，会计师事务所面临更大的审计风险，出于规避风险考虑，事务所往往会收取更高的费用以弥补将来潜在发生的损失。其系数预期为正。Receivable表示被审计公司的应收账款比率，用被审计公司会计截止日期应收账款净额与总资产的比值表示。应收账款比率衡量了被审计公司审计业务复杂程度。因此，应收账款比率越高，审计收费理应越高。其系数预期为正。Inventory表示被审计公司的存货比率，用被审计公司会计截止日期存货净额与总资产的比值表示。同应收账款比率一样，存货比率也侧重于反映被审计公司的业务复杂程度。因此，预期其系数也为正。Quick表示被审计公司的速动比率，用被审计公司会计截止日期流动资产总额减去存货净额后与流动负债的比值表示。速动比率反映了公司短期内所面临的财务风险，速动比率越高，审计风险就越小，审计费用理应越低。其系数预期为负。Opinion表示审计意见类型，如果上市公司被出具标准无保留意见则取1，其他意见类型取0。审计意见类型往往与被审计公司所面临的风险密切相关，被出具非标意见的公司往往面临极大的不确定性，进而加大了事务所面临的审计风险。因此，事务所往往收取更高的审计费用。其系数预期为负。

通过上述模型可以看出，合并与否及样本是否为追溯样本对审计收费LnFee的总影响为？茁1Merge+？茁2Retrospect+？茁3M*R，在非追溯样本中即Retrospect取1时，合并事务所与非合并事务所的差异为？茁1+？茁3，而在追溯样本中，Retrospect取0，两者差异为？茁1，因此在控制追溯样本中即合并前也有差异？茁1的基础上，因合并所导致的净差异为？茁3即模型中M*R的系数，通过其系数检验合并对审计收费的影响。

四、实证检验

（一）描述性统计利用Eviews 5.0对合并前后合并所与非合并所审计收费的描述性统计分析见表（2）。可以看出，在追溯样本中即合并行为发生前潜在合并所与非合并所在审计收费上就已存在显著差异，除审计费用中位数差异较小为50000元左右外，其他如均值、最大值和最小值均相差100000元左右，两者差异非常明显；而在非追溯样本中即合并行为发生后，只有最大值之间的差距扩大了，中位数几乎未发生变化，而审计费用均值之间的差异则出现了显著缩小，由原来的100000元左右降为20000元左右，此外合并所审计收费的最小值已低于非合并所。最后通过观察标准差项，合并后相对与合并所而言，非合并所审计收费的标准差发生了更显著的增长，即在审计收费均值出现显著增长情况下审计收费呈现出了两级分化的趋势。

（二）回归分析利用SPSS 17.0对模型进行回归，回归结果如表（3）所示。表（3）的回归结果显示模型的R2和调整R2均为0.4左右，拟合效果较好；方差膨胀因子（VIF）均显著小于5，显示模型不存在严重的多重共线性问题；德宾—沃森系数接近于2，说明模型不存在（一阶）自相关性；F值为191.380，说明回归模型总体显著。在变量系数及其显著性方面， Merge、 Retrospect、 LnAsset、 Leverage、Receivable、

Quick和Opinion都通过了显著性检验，均在5%的显著性水平上统计显著。LnAsset和Opinion系数的正负性均与预期相同，其他变量如Leverage、Receivable和Quick虽通过了显著性检验，但系数均趋于零，未对审计收费产生实质性影响，此外Inventory未通过显著性检验，亦表明其对审计收费未构成显著影响。在关键的M*R项系数及其统计显著性方面，回归结果显示系数为负且在10%的水平上统计显著，这说明在控制了合并前潜在合并所与非合并所在审计收费上已存在差异的前提下，合并所通过合并行为不仅没有拉开其与非合并所在审计收费上的差距，二者之间的差距反而变小了，即假设H2成立。这无疑与前面样本描述性统计的结果产生了共鸣：审计收费的提高不只发生在合并所身上，同样也发生在非合并所身上即所有事务所的审计收费都发生了提高，而且合并所与非合并所在审计收费上的差距正在缩小。

五、结论

本文研究了在中注协所积极倡导的会计师事务所做大做强战略引导下我国本土事务所在2008年所实施的一系列重大合并重组行为对审计收费的影响，通过控制会计师事务所合并前潜在将要合并的事务所与非合并事务所审计收费已有差异的基础上，研究发现事务所合并后合并所与非合并所审计收费差异不仅没有扩大反而变小了，如果以合并所与非合并所审计收费价差为做大做强战略实施经济后果的衡量标准，那么做大做强战略并未取得显著性成果，仅仅是提高了事务所的规模而已。综上所述，会计师事务所的做大做强是一项长期而艰巨的任务，会计师事务所要在做大做强战略实施过程中始终贯彻中注协所要求的“统一品牌、统一执业网络、统一质量控制、统一人力资源管理、统一财务制度、统一信息技术平台”等六个统一，实现内部资源和管理的有机整合，特别是在财务制度、人力资源管理、执业网络和风险控制的统一方面要狠下功夫，积极树立“人合、事合、心合、志合”的事务所治理理念，推动形成诚信、合作、平等、协商的事务所合伙文化，同时狠抓人才建设，积极培养和引进具有国际视野、通晓国际准则的高端人才，只有这样才能使做大做强战略早日取得重大突破，以更好地服务于社会主义现代化建设。

参考文献：

[1]蒋力、刘尔奎、崔宏：《会计师事务所合并对审计收费的影响：品牌和规模效应》，《财会通讯》2009年第5期。

[2]房巧玲、李晓燕：《会计师事务所合并对审计收费的影响研究》，《中国注册会计师》2011年第2期。

[3]洪剑峭、方军雄：《审计委员会制度与盈余质量的改善》，《南开管理评论》2009年第4期。

[4]D.A. Simunic. The Pricing of Audit Services：Theory and Evidence. Journal of Accounting Research，1980.

非现场审计论文篇13

在分析非审计服务与审计质量的关系之前，有必要先对审计质量的含义及其影响因素作一简要分析。

众所周知，会计报表信息迄今为止仍然是资本市场参与者据以进行经济决策的重要信息来源，而会计报表的编制者作为企业委托关系中的人，总是有向市场展示其“最佳”财务状况的经济或其他动因，这就使会计报表信息有可能与企业的实际财务状况发生背离，有时甚至是严重的背离（为行文方便，本文将会计报表信息与企业实际财务状况相背离或严重背离称为会计报表有错弊或有重大错弊）。而审计服务之所以有价值，在于会计报表的使用者，也就是审计服务的使用者②相信通过审计师的审计，可以减少这种错弊，提高会计报表的可信任程度。换句话说，如果会计报表存在这种错弊，审计师通过审计可以发现并报告这种错弊。发现并报告这种错弊的可能性越大，审计服务的价值就越高，价值越高说明其质量越好。DeAgenlo（1981b）曾将审计质量归纳为“发现”和“报告”会计报表错弊两个方面的内涵特征。具体地说，就是：（1）审计师是否能够发现会计报表存在的错弊（审计质量的技术性特征）；（2）审计师是否能够报告已发现的会计报表错弊（审计质量的独立性特征）。

审计质量由此可以表述为：当会计报表存在错弊时，审计师发现并报告会计报表错弊的联合概率。正如不同产品之间具有质量差异一样，不同审计师或同一审计师向不同的客户提供的审计服务也有质量的差异，质量的差异表现为发现并报告会计报表错弊的联合概率的大小。概率越大审计质量越高，反之则越低。

审计质量的两个内涵特征不是相互独立的而是相互影响的，审计师独立性程度的高低可以影响其发现报表错弊的概率，而专业能力的强弱也可影响其对独立性程度的选择。

二、审计质量的技术性特征

当会计报表存在错弊或重大错弊时，审计师能否发现错弊是能否报告错弊的重要前提，可见技术性是构成审计质量的重要因素。

审计技术性受诸多因素的影响，其中最主要的因素包括：

1.技术因素。即审计师的专业教育程度、专业技术素养、职业谨慎态度、专业判断能力以及所使用的审计技术方法等等。在审计职业的发展过程中，上述各个方面都长期受到各国审计界的高度重视。审计技术方法的不断改进，审计准则与技术指南的不断完善，各国注册会计师考试制度的建立以及我国证券期货相关业务资格的考试制度等等，无一不是旨在努力提高审计师的专业胜任能力，提高审计师发现会计报表错弊的概率。

2.经济因素。即会计师事务所投入审计过程的经济资源。事务所投入审计过程的经济资源主要包括用于聘请和培训审计师的费用和投入各个具体审计项目的审计成本。就前者而言，受专业教育越多、技术水平越高、经验越丰富的审计师要求的报酬越高，他们发现会计报表错弊的能力也越强。就后者而言，由于对于任何一个具体审计项目来说，审计过程实际上就是审计证据的收集与分析判断过程。审计证据的收集需要成本，而且一般而言，证明力越强的审计证据所需的成本也越高。随着市场经济的发展以及我国会计准则体系的不断完善，不仅企业的组织结构、经济关系以及交易方式等日益复杂化，其会计核算内容及方法亦日益复杂，企业的会计政策选择余地也将日益扩大。所有这些都不断加大着审计师收集审计证据的难度和进行专业判断的难度。难度的增大意味着成本的增加，其中不仅包括收集审计证据的成本的增加，而且包括审计师职业后续教育和培训成本的增加。事务所如果没有足够的经济资源投入审计过程，高质量的审计服务就无从谈起。

三、审计质量的独立性特征

独立性是审计服务的本质要求，也是影响审计质量的决定性因素。然而，对什么是审计独立性，却很难给出明确的定义。各国审计界的专家学者以及管理机构都曾从不同的角度对审计独立性加以分析和定义。本文无意对此进行更多的讨论，只从最简单直接的思路，将审计独立性理解为：审计师不屈服于客户管理当局以及其他外在的压力和诱惑，自主地根据自己的专业判断来形成并报告审计意见。

众所周知，审计师实际上是由公司管理当局聘请（或解聘）和付费的。也就是说，审计师的经济命脉基本上是掌握在公司管理者手中。因此，在将审计师作为经济人的假设之下，被管理者掌握了经济命脉的审计师如何能够不屈服于管理者的压力自主地报告审计发现便引起了广泛的怀疑与争论。也正因为此，独立性这一质量特征受到的关注远远高于技术性特征所受到的关注。有人认为，在现行制度安排之下，审计师从心理上没有可能保持客观，即使是最诚实的审计师，审计失败也难以避免。审计失败是审计关系的自然产物。更多的人则认为，审计师的独立性只有在严厉的外部监管和高额的经济赔偿之下才有可能实现。本人亦不否认外部监管和经济赔偿是提高审计独立性的重要因素。但是，不论是监管还是经济赔偿，都只是外部因素，不是导致审计师保持独立性的内在动因，因而无法解释在外部监管制度和经济赔偿制度产生之前，审计独立性从何而来。

审计师是否具有保持独立性的内在动因呢？Benston（1975）、DeAngelo（1981）和Watts&Zimmernan（1983）等人的研究认为，在没有外部监管时，在有效资本市场中，市场参与者将有能力预测或感觉（perceive）审计师的独立性程度，并将这种感觉反映在聘请该审计师的公司的股价中。也就是说，被市场所感觉的审计师的独立性对审计师的客户具有经济价值，这种经济价值通过股价的变动来实现。因此，公司更愿意聘请独立性程度高的审计师。由此，审计师的独立性对审计师也具有经济价值，这种经济价值通过审计师在竞争市场上得到更多的业务机会而实现。这种被市场感觉的审计独立性，就是审计师的声誉。正因为声誉对客户和对审计师都具有经济价值，所以审计师具有保持独立性从而建立良好声誉的内在经济动因，声誉是会计师事务所的资本，声誉越好的事务所其声誉资本价值越大，创造未来经济利益的能力也越强。

审计独立性作为审计质量的内涵特征，只有程度高低的差别而没有“有与没有”的差别。任何审计师都不可能达到百分之百的独立。要求受聘于公司管理者的审计师在发表审计意见时完全不受管理者意愿的影响是不现实的。审计独立性程度的高低差别是构成审计质量差别的最重要因素之一。

非审计服务对审计质量的影响

将审计质量的内涵分解为技术性和独立性两大要素，使我们能够比较方便地分析非审计服务与审计质量的关系，从而可以较为科学地认识在目前的制度及经济条件之下，非审计服务对中国审计职业发展的利与弊。

一、非审计服务对审计技术性的影响

如前所述，会计师事务所投入审计过程的经济资源是影响审计质量的重要因素。然而，在目前中国审计市场，激烈的竞争导致会计师事务所收费普遍偏低，虽然近年来情况有所改善，但还没有根本性的转变。而中国假账之多，或者说中国审计师面临的陷阱之多绝不亚于西方同行。陷阱意味着风险，而降低风险的有效途径是加大审计证据的收集量。但是，由于收费偏低导致事务所资源短缺，事务所要谋求生存又不得不考虑成本效益原则。为节省成本审计师往往不得不减少审计证据的收集量，特别是那些需要较高成本的审计证据。而重要证据的缺失会使审计师失去最重要的判断依据。虽然中国独立审计准则要求审计师在收集审计证据时不能以成本效益原则作为主要的考虑原则，但客观地说，这只能是对某个证据的收集而言，或在某个时间段对某个客户而言。就事务所整体以及较长的时期而言，事务所要谋求生存，不可能不以成本效益原则作为主要的考虑原则。因此，如果我国的审计收费状况不能有较大的改善，经济资源的短缺将在一个较长的时期内制约审计质量的提高。

然而，审计师如果向客户提供非审计服务，却可以使事务所在不提高审计收费的情况下增加审计资源的投入。因为审计服务与非审计服务虽然有本质的区别，但从技术的角度看，两者却有一个非常重要的共同点，就是都要求审计师对客户有深入的了解。了解的内容除了包括客户会计核算系统在内的整个公司内部控制系统之外还包括客户的经营内容和性质，关联方关系、经营过程所涉及的法律以及经营与财务风险等等。在审计服务中，深入了解客户的上述方面对于审计证据的收集、分析和综合判断以致最终形成审计意见都至关重要，尤其是对客户持续经营能力的判断，更要求审计师对其客户有全方位的深入了解。两种服务共享资源，可使事务所降低成本，提高效率。因效率提高所节省的资源可投入审计过程，这就使事务所有可能在不增加审计收费的情况下增加审计过程的资源投入，资源的增加有利于审计质量的提高。

另外，会计师事务所向客户提供非审计服务，也是增加其声誉资本价值的有效途径。如前所述，审计服务的价值根源于投资者对审计师的信任，其中包括对审计师专业能力的信任和独立性的信任。审计师的声誉因此也包括专业能力声誉和职业道德（独立性）声誉两个方面。声誉的建立有多种途径，其中最有效的途径就是通过提供高质量的服务来让市场感受审计师的能力和独立性。审计师向客户提供非审计服务，不仅可使客户通过直接接受高质量的非审计服务感受到审计师的专业能力，同时也可向市场传达审计师具有较高专业能力的信号。

二、非审计服务对审计独立性的影响

在西方审计界，对非审计服务是否影响审计独立性的争论持续了几十年，近年来又一次达到讨论的高潮。上个世纪90年代末以来，由于世界五大（现为四大）会计师事务所的非审计服务收入迅速增长至事务所总收入的50%以上。出于对迅速增长的非审计业务收入对审计独立性的影响的关注，美国SEC从2001年开始，要求上市公司公开分别披露支付给会计师事务所的审计服务收入和非审计服务收入。SEC担心高额的非审计服务收入可能从以下两个方面影响审计独立性：一是高额的非审计服务收入可能导致事务所对客户形成财务依赖，进而导致审计师在与客户发生意见分歧时放弃原则；二是非审计业务的管理顾问性质可能将审计师置于企业的管理位置，而处于管理位置的审计师可能难以客观地评价与判断企业业务活动和交易性质。安然—安达信事件之后，为了不影响资本市场投资者对审计独立性的信心，Sarbanes-Oxley法案要求SEC尽快通过并实施有关禁止审计师向其客户提供非审计服务的规定。SEC在最新通过的将于2003年6月起实施的“加强委员会对审计师独立性的要求”中，禁止会计师事务所向其审计客户同时提供“记账”和“会计信息系统设计和维护”等十种非审计服务。SEC认为，审计师向客户提供的服务，应该符合以下三个原则：（1）审计师不能承担管理职能；（2）审计师不能审计自己完成的工作；（3）审计师不能为客户提供为其辩护性的服务。但除了被禁止的十种服务之外，审计师仍然可以向其审计客户提供诸如税务服务等其他的非审计服务，也可以向非审计客户提供所有的非审计服务。

在西方审计理论界，对这个问题则一直存在两种对立的观点。持非审计服务会降低审计质量的观点认为，审计师同时提供两种服务可以通过知识共享提高效率。如果因提高效率而节省的成本归事务所所有而不是转移给客户，那么，同时提供两种服务就可以为事务所带来超额利润或说经济租金（economicrent）。这种超额利润有可能使审计师丧失独立的立场，因为审计师可能担心坚持原则会失去这些购买非审计服务的客户从而失去获得超额利润的机会。Simunic（1984）通过实证发现：购买了非审计服务的客户，支付的审计费用也更高，表明节省的成本没有转移给客户。但Simunic没有得到非审计服务降低审计独立性的直接证据。另外的观点则认为，审计收费使客户和审计师之间建立的经济关系，有可能影响审计师的独立性程度，而非审计服务收费将会使事务所与客户的经济关系更为紧密，甚至形成对客户的经济依赖。Frankel等人（2002）通过实证发现：购买了审计服务的公司，其盈余质量越低，说明公司进行了更多的盈余管理。但他们不认为在购买非审计服务与会计报表舞弊之间存在相关关系。

持非审计服务不一定影响审计独立性的观点则认为，审计师具有以市场为依托的保持审计独立性的内在经济动因。在现行制度安排之下，审计师如果败德，其败德成本至少包括两个组成部分：一是声誉损失，即审计师如果对某一客户丧失原则，可能导致审计师失去声誉进而失去市场份额；二是诉讼损失，即败德造成审计失败而导致的诉讼赔偿，诉讼赔偿额的不断提高正在使审计师败德成本日益增加。只要非审计服务所得利益不会超过其败德成本，在成本-效益权衡之下，作为经济人的审计师将选择保持独立。美国大量实证结果支持了上述观点。如Reynolds（2001）的实证结果表明，对支付越高的非审计费用的公司，审计师的态度越趋于保守。Mark.DeFond（2002）通过考察审计师对公司持续经营问题发表审计意见的趋势，发现是否提供非审计服务与审计师的立场之间没有相关关系，因此认为非审计服务本身并不一定损害独立性。

另外，从美国已经发生的审计诉讼案件中，也没有发现非审计服务将降低审计独立性的直接证据。在Antleetal（1997）考察的610例审计诉讼案件中，只有24例提到了审计师同时提供了非审计服务这个问题，而24例中只有一例指控审计师因提供非审计服务影响了独立的立场。

总结西方两种不同的观点及实证的结果可以看出，非审计服务只是影响审计独立性的一个可能因素，但并不必然导致审计独立性的降低。非审计服务要对审计独立性发生实际影响，还需要一定的前提条件。其中最重要的前提就是，提供非审计服务所得的经济利益超过了审计师的败德成本。本人认为，在目前中国审计市场，对绝大多数事务所而言，产生这种前提条件的可能性非常低。

适当开拓非审计服务市场有利于我国审计职业的发展

首先，从败德成本来看，虽然我国目前尚未真正建立审计师的诉讼赔偿制度，但不能由此认为中国审计师没有败德成本。首先是声誉。尽管我国目前尚未有审计师声誉对客户和审计师是否具有经济价值的实证检验证据，但从理论上说，市场的一般规律对任何国家的相同市场都是起作用的，需要检验的只是作用的程度而已。而且，在资本市场上，公司出于保护自身声誉的需要，也不会愿意聘请有败德名声的审计师，声誉良好的审计师将有更多的机会，败德将失去机会，这就是成本。其次是行政监管与处罚。因败德而被行政处罚的审计师不仅会丧失声誉，而且可能暂时（停业整顿）或永久（吊销执照）退出市场，其损失无可估量。另外，我国目前非审计服务占事务所业务收入的比例还非常小，与审计业务收入无法相提并论，非审计服务所创造的经济利益还很有限。1977年，当美国审计师的管理咨询服务收入只占事务所业务收入的12%时，AICPA认为“没有证据表明在管理咨询服务与审计质量之间有相关关系”。

然而，在加强监管和审计信息披露的前提下，事务所适当开拓非审计服务业务，对现阶段我国审计事业发展的促进作用却是显而易见的。

首先，适当开拓非审计服务业务可以增加事务所的收入，使事务所有可能增加审计过程的资源投入，从技术上提高审计服务质量。

其次，如前所述，适当开拓非审计服务业务可提高事务所的声誉资本价值，有利于事务所创建品牌。由于我国审计职业发展历史短暂，目前尚没有高品牌的会计师事务所，因此创建品牌是我国审计职业发展的需要。品牌的建立不仅需要良好的道德声誉，也需要高水准的专业技术声誉。审计服务是一种技术含量很高的专业服务，通过提供非审计服务向市场展示其专业技术能力，是提高技术声誉，创建品牌的有效途径。

再次，提供非审计服务有利于促进事务所提高自身的技术水平。由于历史的原因，我国审计师的专业技术水平还需要大幅度提高。对于掌握了的专业知识的年轻审计师来说，通过实践积累专业经验是提高审计技术，尤其是专业判断能力的必要途径，提供非审计服务为审计师开拓了更多更广泛的实践机会。同时，事务所要开拓业务，必然也会以各种方式促进审计师不断努力以适应市场的需要。审计师将提供非审计服务得到的技术与经验用于审计过程，又可促进审计质量的提高。比如，曾经有机会参与过企业内部控制系统设计的审计师，在日后的审计工作中一定能够好地完成对企业内部控制的了解与评价这一必不可少的重要审计程序。

最后，会计师事务所适当开拓非审计服务业务，有利于缓解部分会计师事务所的生存压力，从而缓解我国审计市场竞争的激烈程度。目前我国审计市场竞争过于激烈，过于激烈的竞争可能导致审计质量的下降。因为审计服务市场不同于一般产品市场的一个重要方面在于，一般产品市场总是具有对高质量产品的内在需求，因此市场竞争具有优胜劣汰、提高产品质量的功能。而审计服务市场并不总是具有这种需求。当市场对高质量审计服务的内在需求不足时，过分激烈的竞争将使高质量的审计师在竞争中处于不利的地位，从而导致整体审计质量的下降。