导师鉴定意见篇1
导师对毕业生鉴定意见二该同学自入学以来，思想要求进步，学术态度严谨，尊敬师长，团结同学，积极参加学院和班级组织的各种活动，受到老师和同学的一致好评。该生不失为一名合格且优秀的毕业生。
导师对毕业生鉴定意见三该同学积极上进，一直以高标准严格要求自己。虚心好学，成绩始优秀，学习成绩在班级名列前茅。不仅对专业的知识有所涉猎，而且能够摸索出自己的学习方法，并坚持独立思考，对学习中的问题能发表出自己比较独到深刻的见解。尊敬师长，团结同学，与同学关系融洽。积极参加班级组织的活动，有一定的组织能力与动手能力，是一位品学兼优的学生。
导师对毕业生鉴定意见四该同学思想上积极追求上进，坚持学习党的先进的思想理论和当前的国家大的方针政策，坚决拥护党，拥护社会主义，拥护祖国统一，有着很强的爱国主义精神。能积极参加听取形势政策报告，参加班小组思想讨论会议，表现出比较成熟的人生观和深刻的社会责任感。
导师对毕业生鉴定意见五该同学在校期间遵纪守法;学习勤奋，有钻研精神，专业知识扎实，有一定的英语知识基础，知识面较宽;担任班干部期间，对工作积极，责任心强，有较强的组织协调能力，注重理论联系实际，积极参加社会实践活动，团结同学，乐于助人，生活节俭，作风正派。
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导师鉴定意见篇2
深圳研讨会提及鉴定人出庭次数较少和鉴定人出庭率较低两个问题，并列出了相关数据，同时认为由于律师欠缺这方面知识，对司法鉴定意见书或者审计报告质疑率较低，那么笔者认为如果律师行业想要提高对注册会计师的司法鉴定意见书或者审计报告的质证质量，要做的功课应该远比研讨会的内容要多，了解注册会计师行业则是第一步。
（一）注册会计师司法鉴定业务的行业规定
注册会计师行业是基于经济发展而产生的，是经济规律的一个必然体现，自诞生之日起就自带鉴证与服务两大功能，这种功能有别于基于行政需要而成立的其他鉴定机构。与之相适应的，国内注册会计师行业也建立了一套与国际趋同的执业准则，其执业准则体系包括鉴证业务准则、相关服务准则和质量控制准则，其中的鉴证业务准则由鉴证业务基本准则统领，根据鉴证业务提供的保证程度和鉴证对象的不同，分为审计准则、审阅准则和其他鉴证业务准则。
《中国注册会计师鉴证业务基本准则》第五十八条规定“注册会计师执行司法诉讼中涉及会计、审计、税务或其他事项的鉴定业务，除有特定要求者外，应当参照本准则办理”，该条规定从执业准则的角度说明了中国注册会计师完全可以参与司法诉讼活动。
虽然中国注册会计师完全可以参与司法诉讼活动，但很显然，其执业准则规定的技术标准是基于注册会计师行业所可能产生的各类鉴证业务所做的一般性规定，这种规定与我国的司法诉讼要求是存在一定差异的，这种差异很容易造成报告使用人看不懂报告或者误读报告，这是对报告使用人的不公平；也很容易造成律师行业无法对报告进行质证或者在质证时重形式轻事实，将质证工作引入律师擅长的质证“技巧”方面，这是对注册会计师的不公平。为了解决或者缩小这种不公平，注册会计师很有必要解读自己的专业和报告，谨慎、积极地参与司法诉讼活动。
（二）注册会计师司法鉴定业务的依据
1.通用性依据《司法鉴定程序通则》
该通则是司法部为了规范司法鉴定机构和司法鉴定人的司法鉴定活动而的部门规章，适用于司法鉴定机构和司法鉴定人从事各类司法鉴定业务活动，通则第二条规定“司法鉴定是指在诉讼活动中鉴定人运用科学技术或者专门知识对诉讼涉及的专门性问题进行鉴别和判断并提供鉴定意见的活动”，该条也完全适用于注册会计师的司法鉴定业务，但通则显然不可能对各类鉴定业务的专业技术做出规定。
由于通则规定的宽泛性，现实中案件的多样性和复杂性，当专业性依据更符合案件事实时，注册会计师应该可以选用专业性依据进行处理。
2.专业性依据《中国注册会计师鉴证业务基本准则》
该准则是注册会计师开展鉴证业务的技术标准，准则第五十八条规定“注册会计师执行司法诉讼中涉及会计、审计、税务或其他事项的鉴定业务，除有特定要求者外，应当参照本准则办理”，注册会计师的意见之所以能被称为“专家”意见，能够出具具有法律效力的鉴证报告，就是因为其具有专业特长，所以注册会计师的专业依据不容忽视。注册会计师的鉴证业务不完全等同于《司法鉴定程序通则》中的司法鉴定业务，准则第五条规定“鉴证业务是指注册会计师对鉴证对象信息提出结论，以增强除责任方之外的预期使用者对鉴证对象信息信任程度的业务”，这就要求注册会计师要利用专业特长、运用职业判断，选取合适的评价标准，做出正确的司法鉴定。注册会计师不能无视鉴证业务和鉴定业务之间的技术差异，更不能使用鉴证业务的技术标准来做挡箭牌，比如合理保证和有限保证等，以期免除或者减少自己鉴定差错的责任。《中国注册会计师鉴证业务基本准则》第二十六条规定注册会计师的“标准可能是由法律法规规定的，或由政府主管部门或国家认可的专业团体依照公开、适当的程序的，也可能是专门制定的”，显然注册会计师的司法鉴定业务技术评价标准应该完全符合法律的诉讼要求。
3.参考性依据《人民法院司法鉴定工作暂行规定》
该规定第二条规定“司法鉴定是指在诉讼过程中，为查明案件事实，人民法院依据职权，或者应当事人及其他诉讼参与人的申请，指派或委托具有专门知识人，对专门性问题进行检验、鉴别和评定的活动”，该条规定不完全适用于注册会计师的司法鉴定业务，委托主体限定为各级法院，鉴定机构的设立采取批准制，当然人民法院也可以根据规定第四条“……或者由人民法院司法鉴定机构统一对外委托鉴定”执行。
4.参考性依据《人民检察院司法会计工作细则（试行）》
该细则是检察机关的内部规范性文件，其中第八条规定“司法会计鉴定是指在诉讼活动中，为了查明案情，由具有专门知识的人员，对案件中涉及的财务会计资料及相关材料进行检验，对需要解决的财务会计问题进行鉴别判断，并提供意见的一项活动”，该条定义了“司法会计鉴定业务”。
《人民检察院司法会计工作细则（试行）》第九条规定“司法会计鉴定范围：（一）资产历史成本的确认；（二）资产应结存额及结存差异的确认；（三）财务往来账项的确认；（四）经营损益、投资损益的确认；（五）会计处理方法及结果的确认；（六）其他需要通过检验分析财务会计资料确认的财务会计问题”，该条定义了司法“会计鉴定的范围”。注册会计师的司法鉴定业务不完全等同于《人民检察院司法会计工作细则（试行）》中的司法会计鉴定业务，明显的区别有二：（1）注册会计师在司法鉴定实践中遇到的案件多种多样，纯粹的司法会计鉴定业务比例极低，这个规定与案件实际情况存在较大差异；（2）该细则的有关条款对鉴定意见做了一定的限制，注册会计师从风险角度当然乐见其成，但意见的质量则不能为报告使用人接受，造成报告意见答非所问或者案件事实仅得到部分解决。
《人民检察院司法会计工作细则（试行）》第二十四条规定“制作鉴定文书须遵守以下规定：……（二）鉴定意见不得依据犯罪嫌疑人供述、被害人陈述、证人证言等非财务会计资料形成；（三）鉴定意见不应涉及对定罪量刑等法律问题的判断”，笔者认为律师行业可能对该条进行了技巧性解读：（1）该条规定鉴定意见不能以言词证据形成鉴定意见，笔者认为在法律上应该没有争议，注册会计师的职业判断、鉴定意见也不会依靠言词证据形成，但不能解读为绝对不能使用言词证据，因为注册会计师的财务或审计数字所反映的经济事实很多时候需要验证或辅证；也不能解读为绝对不能使用所有非财务会计资料，财务会计资料的定义、外延和内涵较为复杂，不在此处探讨；（2）该条规定鉴定意见不能涉及定罪量刑的法律问题，笔者认为定罪量刑是法院判决问题，注册会计师对此要回避，但不能解读为绝对不能使用法律字眼，毕竟注册会计师参与的是司法诉讼活动，依据的是国家三大诉讼法，很多案件事实本身就带有法律属性，注册会计师要想明确且准确地表达自己的意见，法律字眼或者个别法律问题是不能完全回避的，这样解读有可能干扰注册会计师的专家意见，同时注册会计师的专家意见是否采纳完全取决于办案机关审查判断，但不应受到干扰。
（三）鉴定资格的说明
《全国人民代表大会常务委员会关于司法鉴定管理问题的决定（2015年修正案）》第二条规定“国家对从事下列司法鉴定业务的鉴定人和鉴定机构实行登记管理制度：（一）法医类鉴定；（二）物证类鉴定；（三）声像资料鉴定；（四）根据诉讼需要由国务院司法行政部门商最高人民法院、最高人民检察院确定的其他应当对鉴定人和鉴定机构实行登记管理的鉴定事项”。
司法部司发〔2017〕11号《司法部关于严格准入严格监管提高司法鉴定质量和公信力的意见》第二条第（一）款严格登记范围规定“根据《决定》规定，司法行政机关审核登记管理范围为从事法医类、物证类、声像资料，以及根据诉讼需要由国务院司法行政部门商最高人民法院、最高人民检察院确定的其他应当实行登记管理的鉴定事项（环境损害司法鉴定）的鉴定机构和鉴定人。对没有法律、法规依据的，一律不予准入登记”。
上述法规已经明确规定了需要在司法行政部门登记备案的司法鉴定范围，法无授权不可为，所以对于注册会计师的司法鉴定资质不能以登记备案的名录为准。
河南省司法厅2018年度公布的司法鉴定范围已经严格按照相关法规执行，案件中涉及的财务、审计、税务等经济事项的司法鉴定不再公布。
会计师事务所司法鉴定资质的质证应以注册会计师协会的登记、注册、备案为准，注册会计师本人的执业资格附从于其所在的会计师事务所。
（四）注册会计师司法鉴定业务不等同于司法会计鉴定
司法部《司法鉴定执业分类规定（试行）》第九条给出了司法会计鉴定的定义和分类，各省司法鉴定执业分类中也多有相关分类，《人民检察院司法会计工作细则（试行）》第八条定义了司法会计鉴定，由此大家习惯性地将注册会计师的鉴定业务直接认为就是司法会计鉴定业务，笔者认为这种看法值得商榷。
1.司法会计鉴定业务相关法规不足
除了《人民检察院司法会计工作细则（试行）》中明确说明了司法会计鉴定业务外，未见其他相关法规。
2.司法鉴定的分类不齐全
虽然司法部和各省的司法鉴定分类大同小异，但还是存在细微差别，比如《山西省司法鉴定执业分类规定（2016年）》第六条规定的保留类别的鉴定分类中就包括注册会计师可以执行的司法会计鉴定和涉税司法鉴定两个类别，说明注册会计师的司法鉴定实践中确实存在多种鉴定，因此将注册会计师的鉴定业务直接认为就是司法会计鉴定不够全面。
3.注册会计师司法鉴定的综合性
笔者在注册会计师司法实践中，所涉及的司法鉴定大多是综合性的，并不是单一的会计、审计或者税务的鉴定，较小的、单一的经济案件，办案机关大多都能自行解决，往往不再聘请注册会计师进行司法鉴定。
4.司法会计鉴定不合理的质证
注册会计师的司法鉴定认定为单一司法会计鉴定，很容易引发律师行业以《人民检察院司法会计工作细则（试行）》的相关条款进行质证，笔者认为这种质证存在一定的不合理性；如果律师行业进行这种质证，要进行个案处理，首先要证明个案中的司法鉴定就是司法会计鉴定，然后才能进行这种质证。
5.注册会计师司法鉴定意见的标题
综上所述，笔者认为注册会计师的司法鉴定意见的标题统一称为“司法鉴定意见”就好。
（五）司法鉴定意见书是一种其他鉴证类的专项审计报告
注册会计师执行司法诉讼活动，是一种除历史财务信息审计（口语年报审计）外的其他鉴证业务（口语专项审计），审计结束后，《中国注册会计师鉴证业务基本准则》第五十条规定“注册会计师应当出具含有鉴证结论的书面报告”，对该条规定可以进行如下解读：
1.出具书面报告
注册会计师鉴证业务结束后，应当出具书面报告，但其他鉴证业务应出具什么样的报告，準则没有明确规定。
可以出具专项审计报告，从形式到实质均符合准则的体系和要求，审计报告就是一种专家意见。
可以出具司法鉴定意见书，符合《刑事诉讼法》第四十八条规定的八大法定证据之一，也符合准则第五十八条“注册会计师执行司法诉讼中涉及会计、审计、税务或其他事项的鉴定业务，除有特定要求者外，应当参照本准则办理”的规定。注册会计师更愿意选择专项审计报告，将报告定义为自己的专业领域，不但能够适当降低质证的法律风险，而且这种做法也是完全合理的。
注册会计师虽然尽量降低自己的法律风险，但也不能否认司法鉴定意见书和专项审计报告效果是同样的，均属于“专家意见”。
外界可能认为审计报告的法律效力略低于鉴定意见书，但这个没有法律规定，仅仅在形式上审计报告不是刑诉法规定的八大证据之一，效力低与不低、如何采纳，由办案机关决定。
到底是出具司法鉴定意见书还是审计报告，首先是根据案件实际情况而定，其次主动权更多在于办案机关，毕竟注册会计师是受托审计，委托关系仍属于民事范畴，由双方协商自愿，在不违背注册会计师职业道德和业务承接的前提下，注册会计师为了客户关系，会充分尊重委托人的意思表示。
如果出具了专项审计报告，律师行业在对“专家意见”进行质证时，也只好选择进入专家领域，不能简单以《司法鉴定程序通则》等相关法规进行质证。
2.含有鉴证结论
（1）鉴证结论怎么出、是什么，完全取决于案件实际情况，准则更不可能明确。
（2）《司法鉴定程序通则》第二条“司法鉴定是指在诉讼活动中鉴定人运用科学技术或者专门知识对诉讼涉及的专门性问题进行鉴别和判断并提供鉴定意见的活动”，说明鉴定意见就是要回答“专门性问题”的。
这种专门性问题一定是由委托人在委托时提出的，当然随着鉴定活动的进行，鉴定资料的增加，也可能由鉴定人与委托人进行沟通，对委托要求进行微调。
（3）在注册会计师的司法鉴定实践中，某些案件鉴定工作十分复杂，鉴定的结论存在着多个层次，首先从会计、审计、税务、财务等基础资料整理、计算后的数字是第一个层次，这些数字反映了什么事项是第二个层次，这些事项所反映的法律问题是第三个层次。笔者曾执行过某公司骗取贷款、票据承兑案件的司法鉴定工作（以下简称本文案例），该案中包括承兑汇票业务40笔，票据300张左右，相关财务人员供述已经全部贴现，但公司财务资料没有记录票据情况，仅零星记录了公司使用的贴现资金，鉴定人员通过对公司电脑资料的整理，分析出可能的票据贴现资金，查找对应的银行流水，做到了出票信息、票面信息、资金信息的初步一致，这个层次为第一个层次；公安机关根据查找到的资金信息，对贴现公司及人员进行逐一查实，取得貼现书证，并与公司相关财务人员进行了再次确认，做到出票信息、票面信息、贴现信息、贴现资金使用信息完全一致，这个层次为第二个层次；由于案件繁杂且数据量巨大，每笔承兑业务对应的贸易合同、税务发票、报表的虚假情况，公安机关均要求鉴定人员逐一对应写入鉴定报告，并且要求鉴定人员对该公司是否涉嫌构成骗取贷款、票据承兑罪发表专家意见。
这个案件存在以下五个鉴定结论：第一，如果按照《司法鉴定程序通则》第十四条的规定承接时鉴定资料并不完整，如果按照《人民检察院司法会计工作细则（试行）》第九条的规定已经超出了司法会计鉴定范围，这些均可能引发律师质证，所以鉴定机构不应承接；第二如果不使用言词证据辅证，鉴定到第一个层次，仅能说明该公司存在这些票据，怀疑某些资金可能是贴现资金，这样的鉴定意见，对办案机关毫无用处；第三，如果根据言词证据的辅证，鉴定资料的进一步追加，鉴定到第二个层次就能证明该公司存在这些票据，且已经贴现、资金已经使用，这样的鉴定意见，需要办案机关进一步查找对应关系，并落实“骗”字；第四，如果鉴定到第三个层次的前半段，鉴定结论就很奇怪，既然第二个层次已经完整鉴定了承兑汇票事项，那么又要说明汇票对应的资料虚假，鉴定人为什么要说这些呢？是否有失独立、公正，误导报告使用人呢？办案机关最初该怎么“明确”委托要求呢？第五，如果鉴定到第三个层次结束，律师以《人民检察院司法会计工作细则（试行）》第二十四条的规定进行质证，认为鉴定文书已经涉及法律问题，主张鉴定意见书无效，该如何处理呢？
（4）应该独立、客观、公正地出具鉴定结论。笔者认为对此可遵循三个原则：第一，只要不违背注册会计师职业道德和业务承接要求，那么委托人要求回答什么就回答什么，不能顾左右而言他（回答的范围）。第二，不能为了规避风险选择性地回答，导致委托人无法使用鉴定意见（回答的程度）；如果认为自己没有能力回答，就要考虑专业胜任能力，拒绝承接业务；如果担心回答的法律问题影响报告效力，注册会计师应该坚信，鉴定意见仅属于专家的专业意见，是否被采信取决于办案机关的审查和判断，我们无权干涉。第三，不能为了委托人的意思，在证据不足的情况下进行虚假回答，证据能证明什么结论就回答什么（回答的真实性），新刑诉法第一百四十七条规定“鉴定人故意作虚假鉴定的，应当承担法律责任”。
二、注册会计师司法鉴定中的法律质证
（一）业务承接类
1.注册会计师事务所与注册会计师个人鉴定资质
深圳研讨会中对鉴定资质的质证应以注册会计师协会的标准为依据。
2.鉴定资料完整性的责任
这个责任是委托方的责任。《司法鉴定程序通则》第十二条规定“委托人委托鉴定的，应当向司法鉴定机构提供真实、完整、充分的鉴定材料，并对鉴定材料的真实性、合法性负责”。
不能误用注册会计师的完整性。注册会计师的审计准则中，在报表层面和各个项目层面均要求完整性，以期能够使自己的审计意见得到合理保证或者有限保证，从这个层面来讲，司法鉴定中不要求这样的完整性；司法鉴定中的完整性，仅需要就已发现的案件事实、经济数据进行鉴定，保证证据资料能够完整地证明案件事实，并支持自己的鉴定意见即可；案件中未发现的、与鉴定事项无关的其他事实，注册会计师是无法、也不用承担完整性的责任的。
3.鉴定资料不完整的业务承接
鉴定资料不完整，司法鉴定机构不得受理。见《司法鉴定程序通则》第十五条的规定。
注册会计师司法鉴定项目的特性。在现在案件的司法鉴定中，经济事项简单的，办案机关一般自己解决；经济事项复杂的，一般都符合《司法鉴定程序通则》第十三条的规定“复杂、疑难或者特殊鉴定事项”；在案件实践中，委托人是不知自己提供的鉴定资料是否符合要求，更准确地说，委托时委托要求是明确的，但鉴定意见是什么，注册会计师本人也不知道，所以其对应的要求委托人完整地提供证据资料也是不合理的。鉴定资料不完整的业务承接。可以依据《司法鉴定程序通则》第十四条“对于鉴定材料不完整、不充分，不能满足鉴定需要的，司法鑒定机构可以要求委托人补充；经补充后能够满足鉴定需要的，应当受理”的规定进行业务承接。
4.委托要求的文书标题要明确
认同深圳研讨会对于文书标题的质证。
笔者建议在接受委托时，可以与委托人协商文书标题为审计报告。
委托人坚持司法鉴定意见书的，以“××××会计师事务所司法鉴定意见书”的标题出具。
在鉴定聘请书和委托合同中，使用同一文书标题。
5.委托鉴定的事项要明确
委托鉴定的事项是否涉及法律问题，取决于委托人的委托要求。本文案例中已经说明了在司法实践中存在的、从第一个层次的基础数据走向第三个层次法律问题的过程，深圳研讨会质证中人为割裂这个过程，为了绝对不碰触法律问题，而要求办案人员接手鉴定人员的数据进行再处理，既脱离司法鉴定实际情况，也是深圳研讨会对《人民检察院司法会计工作细则（试行）》第二十四条规定的个人解读。
司法鉴定的委托事项要想明确，必然会涉及“××案件、××当事人、××数据/事项/罪名”等，没有这些字眼，谈不上“明确”；深圳研讨会对委托事项的质证既要求明确，又要求字面中立，还要求绝对不涉及法律问题，笔者认为仅限于理论存在的可能性。
《司法鉴定程序通则》第十八条规定“委托人不得要求或者暗示司法鉴定机构、司法鉴定人按其意图或者特定目的提供鉴定意见”，该条规定是要求鉴定过程和鉴定结果要独立，深圳研讨会将其用于委托要求进行质证，认为委托要求不中立。
综上，笔者认为为了明确委托要求，与鉴定事项相关的法律文字有限使用当然可以，其使用目的是为了明确，而不是有罪推定和中立的问题，这个和文书标题的质证不同。
6.签名与盖章的质证
最高法《刑事诉讼法》解释第八十四条规定“对鉴定意见应当着重审查以下内容：……（四）鉴定意见的形式要件……，是否由鉴定机构加盖司法鉴定专用章并由鉴定人签名、盖章”，深圳研讨会的质证存在以下问题：（1）除四类司法鉴定机构外，其他司法鉴定机构不再实行登记备案，那么其登记备案的司法鉴定专用章应该无效；（2）会计师事务所使用的业务用章就是公章，所以公章同样可以用于司法鉴定业务，并代替司法鉴定专用章。
最高法《刑事诉讼法》第八十五条规定“鉴定意见具有下列情形之一的，不得作为定案的根据：……（七）鉴定文书缺少签名、盖章的”，认同深圳研讨会对该条款的质证。
（二）鉴定实施类
1.鉴定中送检资料的真实性
深圳研讨会对当事人“经手”等各种类似文字进行质证，并提出由于资料真实性导致的超范围鉴定，作为质证技巧无可厚非。
送检资料的真实性由委托人负责，《司法鉴定程序通则》第十二条“委托人委托鉴定的，应当向司法鉴定机构提供真实、完整、充分的鉴定材料，并对鉴定材料的真实性、合法性负责”。
注册会计师的行业规定，《中国注册会计师鉴证业务基本准则》第三十一条“鉴证业务通常不涉及鉴定文件记录的真伪，注册会计师也不是鉴定文件记录真伪的专家，但应当考虑用作证据的信息的可靠性……”。
注册会计师在文字使用上应当与证据资料相符，准确地反映案件事实。
2.鉴定中言词证据的使用
《人民检察院司法会计工作细则（试行）》是检察机关的内部规范性文件，第二十四条的规定不能解读为绝对不能使用言词证据，言词证据的使用不足以导致鉴定意见的无效。
3.鉴定中涉及的法律问题
《人民检察院司法会计工作细则（试行）》是检察机关的内部规范性文件，第二十四条的规定不能解读为绝对不能使用法律字眼，对法律问题的有限回答不足以导致鉴定意见的无效。
文书标题可以回避法律字眼，但鉴定意见仅属于专家的专业意见，《司法部关于印发司法鉴定文书格式的通知》司发通〔2016〕112号相关文书格式中规定“司法鉴定机构和司法鉴定人……依法独立、客观、公正进行鉴定并出具鉴定意见，不受任何个人或者组织的非法干预”，既然要求专家提供意见，就要允许专家充分发表意见。
《司法部关于印发司法鉴定文书格式的通知》司发通〔2016〕112号相关文书格式中规定“是否被采信取决于办案机关的审查和判断，我们无权干涉”，专家的意见充分发表后，由侦查机关、公诉机关、判决机关决定是否采信。
4.鉴定中涉及的事项性质
深圳研讨会多次提到事项性质，质证鉴定意见书中由于对事项性质做出认定导致超范围鉴定。
本文案例中已经说明，鉴定是存在多层次的，由于委托的要求，鉴定意见不可能完全停留在基础数据层面。
鉴定意见书不可能仅仅出现数据，总要表达出这些数据属于哪些事项中的数据，或者鉴定事项中共有多少数据，所以事项性质的文字不可能完全避免。
5.鉴定中的审计方法
新刑诉法第五十五条要求证据确实、充分，为了达到证据要求，注册会计师司法鉴定中也一定会对自己的审计方法做适当调整。
鉴定意见中所列事项都要有证据证明。这就说明支持一般审计意见合理保证和有限保证常用的抽查法、审阅法等，在鉴定过程中作为程序可以使用，但作为结果不可取，支持鉴定意见的证据必须逐笔落实，无一遗漏。
认同深圳研讨会对该项的部分质证。
支持鉴定意见的证据必须经法定程序取得。这就说明注册会计师只能接受委托人提交的资料，而注册会计师本人不能通过函证、询问等方法主动取得资料，也不能接受当事人直接提交的资料。
认同深圳研讨会对该项的质证。
（三）鉴定意见类
新刑诉法第八十四条规定“对鉴定意见应当着重审查以下内容：……（七）鉴定意见是否明确；（八）鉴定意见与案件待证事实有无关联……”，由此笔者认为鉴定意见应该如下表达：
（一）鉴定意见不能使用“合理保证”和“有限保证”这样的保证程度，应该达到唯一性和排他性的标准。
（二）鉴定意见不能使用“我们认为……”和“基于本报告所述的工作，我们没有……”等文字，应该达到对所认定事项已排除合理怀疑的标准。
（三）鉴定意见可以有以下三种表达，笔者认为都属于“明确”的范畴。
（1）对委托要求肯定的表达。司法实践中，这种意见是最常见的形式，当然，这种意见大多是在边鉴定边补充证据资料中形成的。
（2）对委托要求否定的表达。司法实践中，这种意见仅仅有理论存在的可能性，因为案件从立案开始，经过办案机关侦查，如果案件不成立，办案机关可能直接撤案处理；如果办案机关开始委托鉴定程序，说明办案机关自认为案件是成立的，相关证据资料是确实、充分的。笔者未见这种表达方式。
导师鉴定意见篇3
（一）案情
患者熊卓为在2006年1月13日因腰扭伤就诊于北京大学附属第一医院（以下简称北大医院），被诊断为腰4峡部裂I度滑脱，于2006年1月23日入院治疗，于1月24日行腰椎管减压、椎弓根钉内固定、植骨融合术。术后第6日（2006年1月30日）中午熊卓为突感憋气、呼吸困难，医嘱给予吸氧后好转（晚6时左右撤去呼吸机）。当日晚10时35分，患者出现头晕、恶心呕吐，以及呼吸困难、烦躁、血压测不出，行抢救治疗，并开胸及开腹探查，终因抢救治疗无效，于2006年1月31日死亡，死亡医学证明书中记载的死亡原因为：急性肺栓塞。后死者丈夫王建国及其母亲管惠英就损害赔偿问题与北大医院发生纠纷，诉至北京市第一中级人民法院。
原告方主张被告存在术前检查不全面在患者不符合手术指征情况下对患者进行了手术，围手术期对血栓形成等防治不当，抢救不当等过错导致患者死亡，要求被告医院承担各项损害、被扶养人生活费及精神赔偿等共计542.8万元。被告医院辩称，患者术前诊断明确，有手术适应症；围手术期处理符合操作常规；对患者术后产生并发症的抢救及时得当，不存在违规行为。
在诉讼中，原告方对被告医院提交的病历材料提出质疑，并申请对病历材料的真实性、完整性、逻辑性等进行司法鉴定，经被告方同意，法庭委托北京法源司法科学证据鉴定中心对此进行鉴定。鉴定认为，除病历中《手术前讨论记录表》不能作为鉴定材料使用以及“胃溃疡”诊断暂不列入整体考虑范围外，其他材料均可作为鉴定材料使用。对此鉴定意见双方当事人均提出了相关异议，但经过鉴定人出席法庭质询后，均对鉴定意见表示认可。经双方当事人同意，法庭委托法大法庭科学技术鉴定研究所根据前述鉴定双方所认可的病历资料就被告的诊疗行为是否存在过错，以及若存在过错，该过错与患者死亡后果间是否存在过错进行鉴定。法大鉴定中心经鉴定认为：1、手术适应症缺乏有力支持，手术治疗的选择表现为仓促和过度积极。2、熊卓为存在高血压、糖尿病、高血脂症病史，围手术期停用阿司匹林等深静脉血栓形成因素，因此可得出以下结论：（1）医院应该能够预见深静脉血栓形成的发生，并应及时采取对深静脉血栓形成进行客观检查；（2）医院未及时采取具有针对性的综合预防或治疗措施；（3）医院未能早期及时发现和采取有效治疗措施，失去了干预机会，导致病情最终加重。3、医院虽然采取了一些抢救措施，但由于抢救过程中出现肝脏，尤其是心脏破裂，对于死亡结果的发生无疑起到了促进作用。综合分析，医院的上述医疗行为过失造成熊卓为死亡，两者之间存在因果关系。该鉴定意见经法庭质证原告方予以认可，被告方虽不予认可，但并未提供充分的证据予以否认或证明该鉴定程序存在重大瑕疵，法院予以采信。据此，北京市一中院认定北大医院存在过失并造成了熊卓为的死亡，应承担民事损害赔偿75.49万元。
（二）争议焦点
一审判决作出后，原被告双方均不服，均向北京市高级人民法院提起上诉。原告方认为一审遗漏重要事实：为熊卓为提供诊疗服务的于峥嵘、段鸿洲、肖建涛这三名“医师”中，于峥嵘仅取得了执业医师资格，但没有经过医师执业注册，段鸿洲和肖建涛则既没有取得执业医师资格，也没有经医师执业注册。该事实已被北京市卫生监督所认定为非法行医，同时也是经法庭查明的事实，却没有在一审判决中予以认定。被告方认为：1、根据《北京市高级人民法院关于审理医疗损害赔偿纠纷案件若干问题的意见（试行）》第15条规定，“一方当事人申请进行有关医疗过错的司法鉴定。另一方当事人申请进行医疗事故技术鉴定的，人民法院应当委托进行医疗事故技术鉴定，并要求提出医疗事故技术鉴定申请的一方当事人预交鉴定费。”一审法院坚持要求进行司法过错鉴定违反了上述规定，程序违法。2、法大[2008]医鉴第1387号司法鉴定存在诸如鉴定机构和鉴定人员不具有临床医学鉴定资质，引用的鉴定材料不真实、不全面，鉴定结论缺乏事实依据等问题，不能作为认定事实的依据。3、医疗纠纷案件专业性很强，只有具有医学专业知识和临床经验的专家，进行医疗事故技术鉴定，才能对医院的诊疗行为是否有过错、患者的病情发展等情况进行正确的认定。一审法院仅以司法鉴定结论作为认定案件事实依据，导致一审认定的事实不清。[2]
2009年11月3日，中央电视台经济半小时栏目题为《医院非法行医，北大医学教授惨死北大医院》的报道[3]，此报道一经播出一石惊起千层浪，全国一片哗然，矛头直指北大医院非法行医。11月4日，北大医院医院委员会回应，熊卓为是死于术后肺栓塞并发症，该院已尽全力抢救；该案涉及的住院医生于峥嵘已取得医师资格；北大医院作为一家综合性教学医院，肩负培养医学生的重任，医学生在上级医师指导下从事医疗活动不属于非法行医；暗访中的个别医师违反医院规定未请示上级医师而擅自开具处方乃个人行为，不具有代表性。[4]综上所述，本案争议核心焦点在于：第一，本案涉及的实习医生的临床活动是否属于非法行医；第二，在诉讼中认定过错和因果关系，应当采用医疗事故鉴定还是司法鉴定。根据《医疗事故技术鉴定暂行办法》第13条第5项规定，“非法行医造成患者身体健康损害的，医学会不予受理医疗事故技术鉴定。”因此就法律层面而言，第一个问题的答案决定了第二个问题的回答。学理上，医疗过错的司法鉴定是否无法替代医疗事故鉴定是本文所要探讨的。
二、关于“非法行医”
（一）“非法行医”的法律界定
“非法行医”在法律上的规定源于1997年《中华人民共和国刑法》第336条，“未取得医生执业资格的人非法行医，情节严重的，处三年以下有期徒刑、拘役或者管制，并处或者单处罚金；严重损害就诊人身体健康的，处三年以上十年以上有期徒刑，并处罚金；造成就诊人死亡的，处十年以上有期徒刑，并处罚金。”2008年4月28日出台的《最高人民法院关于审理非法行医刑事案件具体应用法律若干问题的解释》第1条进一步对“未取得医生执业资格的人非法行医”列举说明：“(一)未取得或者以非法手段取得医师资格从事医疗活动的；(二)个人未取得《医疗机构执业许可证》开办医疗机构的；(三)被依法吊销医师执业证书期间从事医疗活动的； (四)未取得乡村医生执业证书，从事乡村医疗活动的；(五)。”可见，刑法意义上的非法行医包括三大类：一是未取得《医疗机构执业许可证》的个人以医疗机构名义从事医疗活动；二是没有合法的医师资格或依法被吊销医师执业证书的个人以医师名义从事医疗活动；三是家庭接生员实施超越家庭接生范围的医疗活动。
1998年颁布的《中华人民共和国执业医师法》第8条规定，“国家实行医师资格考试制度。”第12条规定，“医师资格考试成绩合格，取得执业医师资格或者执业助理医师资格。”第13条规定，“国家实行医师执业注册制度。取得医师资格的，可以向所在地县级以上人民政府卫生行政部门申请注册。”第14条规定，“医师经注册后，可以在医疗、预防、保健机构中按照注册的执业地点、执业类别、执业范围执业，从事相应的医疗、预防、保健业务。未经医师注册取得执业证书，不得从事医师执业活动”。并在第39条规定了非法行医的法律责任[5]，包括行政责任、民事责任和刑事责任。1994年颁布施行的《医疗机构管理条例》第15条规定，“医疗机构执业，必须进行登记，领取《医疗机构执业许可证》。”第24条规定，“任何单位或个人，未取得《医疗机构执业许可证》，不得开展诊疗活动。”可见，与刑法意义上的“非法行医”相比，《执业医师法》和《医疗机构管理条例》则将非法行医的主体做了扩大到取得医师资质，但尚未进行注册的个人。
综上可见，刑法意义上的个人非法行医的判断以是否取得医师资格为基准，非刑法意义上的刑法行医判断则以是否取得医师执业注册为基准。那么，对于医学院的临床实习生和试用期医学毕业生等尚未取得医师资格，或虽已取得医师资格，但尚未进行执业注册的医学生所进行的临床实践活动是否属于非法行医？就此问题，卫生部曾做了多个批复。
卫生部2002年《关于正规医学专业学历毕业生试用期间的医疗活动是否属于非法行医的批复》称，“取得省级以上教育部门认可的医学院校医学专业学历的毕业生在医疗机构内试用，可以在上级医师的指导下从事相应的医疗活动，不属于非法行医。” 2004年《关于取得医师资格但未经执业注册的人员开展医师执业活动有关问题的批复》称，“一、根据《执业医师法》第14条第2款规定，取得医师资格的人员。‘未经医师注册取得执业证书，不得从事医师执业活动。’二、对于医疗机构聘用取得医师资格但未经医师注册得执业证书的人员从事医师执业活动的，按照《医疗机构管理条例》第48条的规定[6]处理。三、对于取得医师资格但未经医师注册取得执业证书而从事医师执业活动的人员，按照《中华人民共和国执业医师法》第39条的规定处理。在教学医院中实习的本科生、研究生、博士生以及毕业第一年的医学生可以在执业医师的指导下进行临床工作，但不能单独从事医师执业活动。四、取得医师资格但未经医师注册取得执业证书而从事医师执业活动的人员在行医过程中造成患者人身损害的，按照《医疗事故处理条例》第61条的规定[7]处理。”2005年《卫生部关于医学生毕业后暂未取得医师资格从事诊疗活动有关问题的批复》称：“医学专业毕业生在毕业第一年后未取得医师资格的，可以在执业医师指导下进行临床实习，但不得独立从事临床活动，包括不得出具任何形式的医学证明文件和医学文书。医疗机构违反规定安排未取得医师资格的医学专业毕业生独立从事临床工作的，按照《医疗机构管理条例》第48条进行处理；造成患者人身损害的，按照《医疗事故处理条例》处理；未取得医师资格的医学专业毕业生违反规定擅自在医疗机构中独立从事临床工作的，按照《中华人民共和国执业医师法》第39条处理；造成人身损害的，按照《医疗事故处理条例》第61条处理。”可见，卫生部的态度是，在教学医院中实习的本科生、研究生、博士生以及毕业第一年的医学生可以在执业医师的指导下进行临床工作，但不能单独从事医师执业活动，不得出具任何形式的医学证明文件和医学文书；违反规定的医疗机构要承担行政责任，给患者造成损害的要承担赔偿责任。
（二）关于“非法行医”的案件争议
庭审调查发现，于峥嵘、段鸿洲和肖建涛在2006年1月均为北大医院在校医学生，当时于峥嵘仅取得医师资格证书，但未进行执业注册；段鸿洲和肖建涛则尚未取得医师资格。而从熊卓为的病历资料看，《住院志》、《特种检查、治疗、资费项目协议书》、《输血知情同意书》、《临床检验申请单》、《术前谈话记录》、《手术记录》、《术后病程记录》、《抢救记录》、《死亡志》、《死亡证明》，以及大量的《长期医嘱单》和《临时医嘱单》等医疗文书上都仅具有当时还尚未进行执业注册的临床博士生于峥嵘、尚未取得医生资质的临床硕士生段鸿洲和肖建涛的单独签名，如此大量的单独签名而未有其上级指导医生的签名。故此，原告方主张在熊卓为入院到死亡期间的实际管床医生是于峥嵘和段鸿洲，属于非法行医，并提交了北京市卫生监督所《关于对北京大学第一医院违法行医行为查处情况的复函》。该复函确认了北大医院于2006年1月23日至1月31日在对熊卓为治疗期间，使用了未取得《医师执业证书》的医学院校研究生于峥嵘、段鸿洲、肖建涛从事诊疗活动，违反了《卫生部关于医学生毕业后暂未取得医师资格从事诊疗活动有关问题的批复》。被告方辩称，于峥嵘当时已经有医师资格证书，正在等待发放执业证书，段鸿洲、肖建涛是该院的临床研究生，依据北大医院的规定进行临床实践，具备了相应的临床医生的技术水平；这些人员虽未取得执业证书，但都是在上级医生指导下进行临床工作的，上级主治医师刘宪义在病历首页已有总的签名，对整份病历负责，并提交了2007年《卫生部关于非法行医有关问题的批复》，该批复称“已取得《医师资格证书》，并具备申请执业医师注册条件的医师，非本人原因导致未获得《医师执业证书》前，在其受聘的医疗预防保健机构和工作时间内的执业活动不属于非法行医。”
如前所述，是否构成非法行医，直接影响本案的鉴定和法律适用问题，至关重要。遗憾的是一审法院从案件的审理到宣判始终未对这个问题进行任何阐释和认定。[8]对于原告方提交的北京市卫生监督所的复函，一审法庭仅在庭审中认定其性质应为“医疗机构违反规定安排未取得医师资格的情况该如何处理”[9]，在最终的一审判决书中并未对这份证据做认定。到底是否存在非法行医？根据2008年《卫生部、教育部关于》，第10条规定“临床带教教师和指导医师负责指导医学生和试用期医学毕业生的医学教育临床实践活动，确定从事医学教育临床实践活动的具体内容，审签医学生和试用期医学毕业生书写的医疗文件。”第12条规定“医学生在临床带教教师的监督、指导下，可以接触观察患者、询问患者病史、检查患者体征、查阅患者有关资料、参与分析讨论患者病情、书写病历及住院患者病程记录、填写各类检查和处置单及医嘱和处方，对患者实施有关诊疗操作、参加有关的手术”。可见，只要有带教老师和指导老师的监督、指导，医学生所进行的诊疗活动和书写医疗文书的行为都是合法的，否则就是违法的。
（三）关于“非法行医”的认定
所谓医疗行为是指若欠缺医师的医学判断及其技术，则对人体会有危害的行为。[10]鉴于医疗行为的专业性，“致害”和“获益”性并存，及结果的多因性和不确定性等特征[11]，我国对从事医疗行业的主体实行严格的准入制度。医师执业注册制度实际是一项行政许可制度，医师取得职业资格后经注册后取得行医权，未经注册不得从事诊疗活动（即行使行医权）。临床实习生或见习生即使已取得职业资格，未经许可（注册）不具有行医权，其在临床实习或见习期间只能在具有行医权的医师指导下才能进行诊疗活动。换言之，临床实习生或见习生在上级医师指导下的诊疗行为并非行医权的行使，而是一种学习活动。那么，其行为应当经过有行医权的医师认可，才能对患者生效；如其行为给患者造成损害亦应由其指导医师承担责任。因此，未经有行医权的医师指导实习医生擅自进行诊疗活动构成非法行医，从法律上而言自当没有争议。
那么，于峥嵘、段鸿洲、肖建涛这三位医学生是否是在上级医师的指导下进行诊疗活动的呢？《医学教育临床实践管理暂行规定》第14条明确规定“临床实践过程中产生的有关诊疗的文字材料必须经临床带教教师或指导医师审核签名后才能作为正式医疗文件。”根据该规定，本案涉及大量的仅有医学生签名的医疗文书均不能成为正式医疗文件。至于被告方在庭审中辩称“医院在病历书写上存在没有上级医师的签字确认的瑕疵，并不能证明上级医师实际上没有进行指导”，该辩称是否有道理呢？这个问题的答案实质上取决于该如何理解病历资料的法律地位问题。《病历书写规范》将病历书写界定为“医务人员通过问诊、查体、辅助检查、诊断、治疗、护理等医疗活动获得有关资料，并进行归纳、分析、整理形成医疗活动记录的行为”，法律上病历资料至少包含以下几层含义：
第一，病历资料是医疗活动的忠实记录，是诉讼中的书证。根据《病历书写规范》第3条规定“病历书写应当客观、真实、准确、及时、完整”，诚如学者所言，“医疗系于医疗处所秘密进行，因此在治疗过程中发生的任何状况，实非第三人所能理解，亦不可能为客观证明，因此记载治疗过程之病历之阅览及誊写，遂为患者祈求证明因果关系及有无医疗责任之途径”[12]，换言之，如实际进行的医疗活动与病历记录不符的，主张一方应举证推翻。第二，病历资料的制作主体仅限于医务人员。并且根据《病历书写规范》第7条规定，实习或适用期的医务人员书写的病历，还需在本医疗机构合法执业的医务人员审阅、修改并签名。综合《医学教育临床实践管理暂行规定》理解，病历资料的制作主体应限于取得医师资质，并进行执业注册的医师。第三，病历资料是医疗机构内部责任划分依据。根据《病历书写规范》第7条规定，病历应当按照规定的内容书写，并由相应医务人员签名。而根据《执业医师法》第23条规定，“医师实施医疗、预防、保健措施，签署有关医学证明文件，必须亲自诊查、调查，并按照规定及时填写医学文书，不得隐匿、伪造或销毁医学文书及有关资料。”因此，法律上可推断为医疗文书的签署者即为医疗行为的行为人，如医疗行为存在过失，医疗机构在承担完责任后可向相应的医务人员问责。此外，病历资料还有巨大的卫生行政管理价值和医院管理价值，体现为卫生行政部门可以通过医学文书的检查，为预防疾病的发生提供政策的指导，为医疗质量的提高提供制度的保障[13]；可作为反映医院管理水平，衡量医疗机构医疗水平的重要指标。[14]
如此可见，是否存在非法行医也不应有所争议。之所以本案会在非法行医这一点存在诸多争议原因有二：一则法院、鉴定机构均未对此问题明确表态，而该问题的认定又直接关系到案件法律适用和赔偿标准；二则2007年《卫生部关于非法行医有关问题的批复》让非法行医的判断问题陷入了混乱。该批复称“已取得《医师资格证书》，并具备申请执业医师注册条件的医师，非本人原因导致未获得《医师执业证书》前，在其受聘的医疗预防保健机构和工作时间内的执业活动不属于非法行医”，就其字面意义来看与之前的2002年、2004年和2005年的批复的规定有所不同。根据《执业医师法》规定，具有高等学校医学专业本科以上学历，在执业医师指导下，在医疗、预防、保健机构中试用期满一年的，即可报名参加执业医师考试。根据《医师资格考试暂行办法》规定，执业资格考试包括实践技能考试和医学综合笔试，实践技能考试合格方可参加医学综合笔试，笔试成绩也合格，授予执业医师资格或助理执业医师资格。根据《医师执业注册暂行办法》第4条规定，凡取得执业医师资格或执业助理医师资格的，均可申请医师执业注册。因此，被告方辩称“参加一场考试，考试合格后颁发两个证书”，看似颇以为然。然而《执业医师法》和《医师执业注册暂行办法》均规定，未经注册取得《医师执业证书》者，不得从事医疗、预防、保健活动，只有经注册取得《医师执业证书》后，方可按照注册的执业地点、执业类别、执业范围，从事相应的医疗、预防、保健活动。可见，法律不仅有注册的要求，还对注册的执业类别和执业范围提出了要求。因此，2007年《卫生部关于非法行医有关问题的批复》的规定与《执业医师法》的规定亦是不同。根据我国《立法法》规定，《执业医师法》是全国人民代表大会常务委员会制定的法律，属于上位法，批复在法律效力上低于《执业医师法》，如两法规定不同，应以《执业医师法》为准。
再者，2007年卫生部《关于非法行医有关问题的批复》由于没有看到请示，很难断定卫生部是针对何情况做出批示，亦难断定卫生部关于实习生临床实习的要求是否已经放宽了到只需取得执业资格即可？即使就此断定在新的需要下卫生部的要求已经放宽了到只需取得执业资格即可执业，这将引起另一个问题。因为根据该批复取得执业医师资格，但尚未进行执业注册的实习医生可以不受执业类别、执业范围的限制，也无需上级医师指导即可进行诊疗活动。换言之，取得执业资格，但尚未进行执业注册可在所受聘的医疗机构进行独立执业，相比于已进行注册的医师，不受《执业医师法》规定执业类别、执业范围的限制。可见这一规定，相比《执业医师法》已有重大突破，应由法律作出规定或者由立法机构授权卫生部制定规定，更为妥当，这是其一。其二，《执业医师法》规定通过国家执业医师法考试合格者取得执业医师资格证书，又规定了获得执业医师资格证书后必须进行注册。既然通过一次考试，只要有单位接受即可进行注册，没有其他的条件要求，又鉴于医生培养需要临床见习，而医疗机构又存在医务人员紧张的困难。是否可以考虑给获得医师执业资格但尚未有接受单位的临床医学生一个法律上的地位，免除其在法律的尴尬；或者干脆明确规定医师执业资格才是界定非法行医的标准，执业注册只是为了行政管理所需而设立，法律应当明确界定。此外，对于非法行医的判定机构也应明确规定，免得让人无所适从。
三、医疗事故鉴定与司法鉴定的争论
（一）关于鉴定的争议
该案以医疗事故损害赔偿作为诉讼事由起诉至法院，被告方提出了医疗事故鉴定的申请，后原告方更换人后改变诉讼策略将诉讼事由变更为医疗过错侵权。[15]被告方根据《北京市高级人民法院关于审理医疗损害赔偿纠纷案件若干问题的意见（试行）》第4条规定以“双方争议属于医疗事故损害赔偿纠纷”为由提出抗辩，并坚持申请医疗事故鉴定。但原告方主张，本案中存在非法行医，还有病历涂改问题，坚持只做司法鉴定。法庭征询被告方可否直接作司法鉴定，被告方同意配合法院先做司法鉴定，但要求保留其要求做医疗事故鉴定的权利。在法大法庭科学技术鉴定所作出医疗过错鉴定意见后，被告方认为鉴定人不是骨科医生，不具有鉴定资质，其鉴定结论没有客观依据，不予认可，向法庭申请进行医疗事故鉴定。但法庭认为被告方未能提供充分的证据以否定鉴定结论或证实该鉴定程序存在重大瑕疵，鉴于已做了司法鉴定，就不再进行医疗事故鉴定。如前所述，法律上而言，如认定构成非法行医，只能采用司法鉴定；如认定不构成非法行医，依法采用医疗事故鉴定，不再赘诉。本文想探讨的是司法鉴定[16]与医疗事故鉴定有何不同，司法鉴定能否完全替代医疗事故鉴定。
（二）两个鉴定的比较适用
根据《最高人民法院关于参照审理医疗纠纷民事案件的通知》第2条规定，“人民法院在民事审判中，根据当事人的申请或者依职权决定进行医疗事故司法鉴定的，交由条例所规定的医学会组织鉴定。因医疗事故以外的原因引起的其他医疗赔偿纠纷需要进行司法鉴定的，按照《人民法院对外委托司法鉴定管理规定》组织鉴定。”因此，在医疗损害赔偿诉讼中存在医疗事故鉴定和司法鉴定两种制度。这两种鉴定的性质和启动程序、鉴定主体和形式、鉴定内容的侧重点、鉴定结论的补救方式等方面都不尽相同。[17]
主张司法鉴定代替医疗事故鉴定的主要理由包括：第一，医疗事故鉴定采用集体负责制，以少数服从多数的合议制原则出具鉴定结论。其最大的问题在于无法追究个人责任，也即出现了法律上能够追究而实际上不能追究责任的现实状况。第二，鉴定人无需在鉴定结论上签字，无需出庭接受质询，因此鉴定人并不是对法院和法官负责，而是对政府和或医学会负责。[18]相反，司法鉴定中，鉴定人在鉴定结论上签字，实行个人负责制。必要时，法院还可要求鉴定人出庭接受质询。第三，医学会与医疗机构有着千丝万缕的关系，不具有中立性。中华医学会是全国医学科技工作者自愿组成并依法登记的非营利法人社团，其下设立地方分会和专科分会，其办事机构的挂靠单位是卫生部，其主要业务之一是开展医疗事故鉴定工作。[19]尤其值得一提的是，中华医学会在其章程第3条明确规定其宗旨是“为会员和医学科技工作者服务”，“依法维护会员与医学科技工作者的合法权益”；而其会员主要包括执业医师、医学研究院、医疗技术人员和医疗机构等[20]；其活动经费主要源于会员的会费，国内外个人、单位、企业、团体的捐赠，中国科协和卫生行政部门拨款和业务活动的收入等[21]。第四，医疗事故鉴定所聘请的专家是受聘于医疗卫生机构或医学教学、科研机构的专家[22]，本身就与医疗机构存在着千丝万缕的关系，更难以保持中立性。因此，由不具有中立地位的医学会组织对医疗机构的诊疗行为进行鉴定，其客观性和公信力的确值得堪忧。相反，司法鉴定机构是经省级司法行政机关审核登记的社会中介机构，其司法鉴定活动受司法行政机关和司法鉴定行业协会双重管理[23]，与医疗机关没有关系，具有相对中立的地位。
反对采用司法鉴定替代医疗事故鉴定的理由主要包括：第一，医疗纠纷中的鉴定是属于医学科学的专业鉴定，只有由医疗机构来鉴定，才能保障鉴定结论的科学性和公正性；第二，医疗纠纷中的鉴定解决的是医务人员和医疗机构的责任问题，应有卫生行政主管部门或医疗机构作出；第三，进行司法鉴定的法医专家不懂临床医学，无法进行鉴定。[24]持此观点的学者以2005年9月22日全国人大代表常委会法制工作委员会给卫生部《关于对法医类鉴定与医疗事故技术鉴定关系的问题的意见》[25]为据认为，法医没有临床医学鉴定的资格，一般法医只能对尸检、伤残等级进行鉴定，没有资格对医疗技术方面的问题进行鉴定。[26]第一、第二点理由欠缺说服力，然而笔者认为第三点理由也不是全无道理。司法鉴定中与医疗事故鉴定最接近的应为法医临床鉴定，其主要内容所包括的人身损伤程度鉴定、损失与疾病关系评定、医疗纠纷鉴定、致伤物和致伤方式推断等鉴定[27]。虽然临床法医学和临床医学同属应用医学，但其所承担的任务有所不同，前者以诊断救人为主要目的，后者的主要任务就在于明确诊断以确定损伤和损伤程度[28]。因此，要求一个合格的，但缺乏如何救人的知识和经验的法医判断一个“合理医生”是否尽到必要注意义务，从而断定其是否存在医疗过失和过失与损害之间是否存在因果关系，这不免让人难以信服。因为医疗过错的判断，要参照医疗的所有特征、一般的医学水平及医师的裁量范围[29]；而实际中对因果关系的判断也离不开对标准医疗行为的评价[30]。
然而这个矛盾并非不可调和。首先就目前阶段承担法医临床学鉴定工作的人员来说，除了法医技术人员，还包括：①担任法医临床学鉴定的临床医生；②司法机关就案件的某些特殊问题聘请的临床专家。[31]其次，即使进行鉴定的人员中没有临床专家，也可在鉴定过程中进行临床专家会诊，让法医在听取专家意见后综合考察作出结论。只要保证签字的法医仍需对其采纳的临床专家的意见承担责任，那么，法医也会为了其声誉及专业的考虑作出慎重的判断。因此，只要保证医疗司法鉴定过程中有相应的临床专家，即可弥补这一缺陷。相比医疗事故鉴定中作为专家的临床医生，司法鉴定中的专家多了一重鉴定人的身份，需对其所做的鉴定承担责任，因此，在独立性、中心性和客观性上要比医疗事故鉴定中的专家组强一些。再者，医疗过失的鉴定不应是仅针对诊疗行为是否符合诊疗常规进行考察，还应进行“尸体解剖鉴定、药理生化鉴定等阶段”[32]，而这两项的鉴定显然是法医的专长。第四，只要医疗事故鉴定认为不构成医疗事故，即使实际上诊疗行为确实有过错且过错与损害存在因果关系，根据《医疗事故处理条例》第49条医疗机构也无需承担赔偿责任。法院通常允许患者变更事实主张和诉讼请求，在实践中，可能还需进行医疗过错的司法鉴定。这样实际上是一种资源浪费。第五，医疗事故实际上只是医疗侵权的一种特殊类型，通过医疗侵权制度完全就可以弥补患者损失，实际上无需在医疗侵权损害赔偿之外又将医疗事故单独规定。这种法律适用上的双轨制非但不必要，且会带来适用上的混乱，赔偿上不公平等问题。加之，如前所述，医疗事故鉴定亦是一种司法鉴定，医疗事故鉴定单独采取特殊的鉴定模式，其正当性和必要性亦是值得商榷的。综上考虑，笔者认为在现有的司法鉴定制度下加入临床专家的参与鉴定的模式既可替代原有的医疗事故鉴定，还能避免鉴定双规制带来的适用混乱的弊端。
（三）对本案的回应
尤其值得一提的是，本案一审在鉴定的运用上考虑得尤其周全和科学。本案一共做了三个司法鉴定，第一份是文检司法鉴定，原告方认为病历记录中存在大量不同的医师签名，申请对笔迹进行鉴定；第二份是对病历的真实性、完整性、逻辑性等司法鉴定，原告方认为病历中大量存在病历不完整、不真实、病历记录前后不一致、不符合逻辑、病历记录人不具备合法的资质和不符合病历书写规范的问题，而由于涉及相关的技术问题，法庭无法通过质证对上述问题直接进行认定，申请进行司法鉴定；第三份是关于医院在诊疗过程中是否存在过错，该过错与熊卓为死亡之间是否存在有因果关系的司法鉴定，该鉴定是第二次鉴定认定可作为医疗评价的病历材料为基础的。
在通常的医疗纠纷案件中，法庭根据当事人的申请或依职权直接委托医学会或司法鉴定机构对医疗机构的诊疗行为是否存在过错，如存在过错，则该过错与损害直接是否存在因果关系进行鉴定。由于医学的专业性和密闭性，加上我国实行的举证责任倒置制度，病历资料成为记录诊疗活动的直接依据，是鉴定的主要依据。而住院的病历资料是由医疗机构保管，在发生医疗纠纷后时有医疗纠纷篡改病历发生。因此，病历是否被篡改，是否能够真实、完整、客观地反映私法时的诊疗行为首先成为争议焦点。病历书写是否符合《病历书写规范》的规定，这种形式上的审查，没有医学知识的法官尚可胜任；但是对于病历资料是否符合通行诊疗常规，也即现有的病历材料是否完整、真实，是否合乎通行的诊疗逻辑，能否反映当时的诊疗行为，这样的带有实质性判断却不是法官能够胜任的。而且法官即使审查出病历书写不符合《病历书写规范》的病历，也无法判断此种瑕疵对接下来的过错和因果关系的鉴定有何影响。因此，法官只得将对病历的审查工作交给医学会或鉴定部门。而实际上，对于法庭移送过来的病历材料，医学会或司法鉴定部门一般不会事先进行审查，通常推定为已经双方当事人认可，并且已经法庭审查；在此病历无异议的情况下，才能进行医疗事故或医疗过错的鉴定。因此，实践中对病历资料的审查责任反倒成了法庭和鉴定部门相互推托的责任，更是常常成为避而不谈的一笔糊涂账。可以说本案先委托司法鉴定部门对病历资料作出能否据此进行过错鉴定的判断，是有着非常重要的意义的。
再有，将对病历的审查和对诊疗行为的过错与因果关系的鉴定，分开判断，并由二家鉴定机构进行，以避免后一个鉴定因了前一项鉴定的先入之见影响结果的客观，也具有重要的意义。诚如学者所言，医疗过错及因果关系的判断不应该仅仅是鉴定的结论，其评价应当经过“临床事实的认定、医学上的评价、法的评价三个判断过程，理想模式下，病历资料能够对临床经过事实作出认定，根据医学文献资料能够确定对具体案件诊疗经过中的诊疗行为作出医学上的评价，法官则据此对事实因果关系作出法的评价。”[33]尽管三次鉴定，均要求鉴定人出庭接受双方当事人的质证。但法庭对该鉴定，尤其是双方当事人均提出异议的鉴定意见的采纳欠缺充分的论证。法庭对鉴定意见采纳的理由有三：第一，对鉴定的形式性审查，“该鉴定意见，系鉴定机构根据送检的相关材料，在听取双方当事人意见后，经过分析、论证而形成的结论性意见”；第二，不认可被告医院不同意见的理由，一是“考虑到鉴定机构对此不予认可”，二是“被告医院单方医学见解缺乏相关医学领域的权威论证，不足以反驳该鉴定意见”；第三，被告医院未能证实该鉴定程序存在重大瑕疵。可见，法庭主要理由在于，一是鉴定程序合法；二是被告的反驳证据不充分。法庭并未对鉴定意见的实质内容进行审查。对鉴定结论不进行实质性审查，一则不免使得医疗鉴定流于形式，无法发挥其应有作用[34]；二则也未尽法官对医疗过错和因果关系进行法的判断的职责。这是本案一审的不足之处。
四、结语
医乃仁术，“健康所系、性命相托”，不是任何一个受过医学教育的“医者”都能称之为医者。谁才是那个有权手持手术刀，左右我们存亡的人？这恐怕是个值得我们一再深思和不断反问的问题。在这个灾害频仍、祸福与共的社会，医疗问题不仅关乎医务人员的培养和执业环境，关乎整个社会医疗体制的运作，还关乎每个国民的性命安康，乃至社会的和谐与安定。医患环境的净化和改善，不仅需要行业的克己自律，需要国家政策的扶持，民众的理解和监督，更需法律制度的切实保障和司法实践的引导，可谓任重而道远。
注释:
[1] 参见北京市第一中级人民法院（2007）一中民初字第13348号民事判决书。
[2] 双方在上诉书中还存在对死亡赔偿金计算标准，死者母亲的抚养费，差额诉讼费，医院是否应当承担全责等争议，限于本文谈论的主题，在此未能全部列出，特此说明。
[3] [经济半小时]北大教授为何死在北大医院？[EB/OL].space.tv.cctv.com/video/VIDE1257260946820884，2009-11-25.
[4] 北大医院非法行医之说不实.[EB/OL].pufh.blog.sohu.com/135813572.html，2009-11-25.
[5] 《执业医师法》第39条规定，“未经批准擅自开办医疗机构行医或者非医师行医的，由县级以上人民政府卫生行政部门予以取缔，没收其违法所得及其药品、器械，并处十万元以下的罚款；对医师吊销其执业证书；给患者造成损害的，依法承担赔偿责任；构成犯罪的，依法追究刑事责任。”
[6] 《医疗机构管理条例》第48条规定，“违反本条例第二十八条规定，使用非卫生技术人员从事医疗卫生技术工作的，由县级以上人民政府卫生行政部门责令其限期改正，并可以处以5000元以下的罚款；情节严重的，吊销其《医疗机构执业许可证》。”
[7] 《医疗事故处理条例》第61条规定，“非法行医，造成患者人身损害，不属于医疗事故，触犯刑律的，依法追究刑事责任；有关赔偿，由受害人直接向人民法院提起诉讼。”
[8] 一审法庭在2008年3月4日的法庭审理中表示，关于是否属于非法行医，病历是否完整、原始、伪造等，因为涉及到医学专业的问题，需要相关的鉴定专业机构来认定。然而法源鉴定中心在对病历资料的真实性、完整性和逻辑性鉴定的意见书中并未对非法行医进行判断，出庭的鉴定人员解释称，法院并没有要求其对医疗人员行为的合法性进行判断（见2008年8月25日的庭审笔录第7页）。同样法大法庭科学技术鉴定研究在进行医疗过错鉴定时也未对该问题进行判断，鉴定人员解释称不是其鉴定的内容（见2009年5月14日庭审笔录第7页）。
[9] 见2008年5月4日的庭审笔录第2页。
[10] 龚赛红.医疗损害赔偿法研究[M].北京:法律出版社，2001:5.
[11] 刘凤媛.论医疗服务合同中的可预见规则[M].医学与哲学(人文社会医学版)，2009，30(02):46-48.
[12] 新美育文.医疗过误裁判，转引自黄丁全.医事法[M].北京:中国政法大学出版社，2003:212.注解[1].
[13] 黄丁全.医事法[M].北京:中国政法大学出版社，2003:208.
[14] 李海军.从紧张的医患关系谈医学文书的特点和价值[J].中国卫生法制，2009，(02):39-41.
[15] 二者在法律适用上存在不同，医疗事故损害赔偿主要依据医疗事故处理条例，医疗过错主要依据人生损害赔偿司法解释。
[16] 《司法鉴定决定》第1条将司法鉴定界定为，“在诉讼活动中鉴定人运用科学技术或者专门知识对诉讼涉及的专门性问题进行鉴别和判断并提供鉴定意见的活动。”可见只要是在诉讼活动中进行的各种鉴定，即为“司法鉴定”，因此，诉讼中进行的医疗事故鉴定亦是一种司法鉴定。为了便于区分，本文仍沿用司法鉴定与医疗事故鉴定的名称。
[17] 艾尔肯，方博.论医疗损害鉴定制度——对《侵权责任法(草案)》(二次审议稿)第七章的建议[J].时代法学，2009，(05):20-26.
[18] 杨立新.医疗侵权法律与适用[M].北京:法律出版社，2008:168.
[19] 见《中华医学会章程》第2条、第5条和第7条。
[20] 见《中华医学会章程》第9条。
[21] 见《中华医学会章程》第37条。
[22] 见《医疗事故处理条例》第23条和《医疗事故技术鉴定暂行办法》第6条。
[23] 见《司法鉴定机构登记管理办法》第3条、第4条。
[24] 杨立新.医疗损害责任研究[M].北京:法律出版社，2009:260.
[25] 《全国人民代表大会常务委员会关于司法鉴定管理问题的决定》第2条规定，国家对从事法医类鉴定的鉴定人和鉴定机构实行登记管理制度。医疗事故技术鉴定的组织方式与一般的法医类鉴定有很大区别，医疗事故技术鉴定的内容也不都属于法医类鉴定。但医疗事故技术鉴定中涉及的有关问题，如尸检、伤残等级鉴定等，属于法医类鉴定范围。对此类鉴定事项，在进行医疗事故技术鉴定时，由已列入鉴定人名册的法医参加鉴定为宜。
[26] 戴虹，赵志方，张兴中等.处理医疗纠纷中存在的鉴定“二元化”问题初探[J].江苏卫生事业管理，2009，(02):99-100.
[27] 见《司法鉴定执业分类规定(试行)》第5条。
[28] 秦启生主编.临床法医学[M].北京:人民卫生出版社，第3版，2003:1.
[29] [韩]石熙泰.医疗过失的判断基准[A].金成华译//梁慧星.民商法论丛.[C]北京:法律出版社，2007，37:261-284.
[30] 陈正山.医疗事故技术鉴定结论的采信[J].法律适用，2008，(06):41-43.
[31] 莫耀南编.实用法医学司法鉴定[M].北京:科学出版社，2008:139.
导师鉴定意见篇4
二、内部控制鉴证业务的类别
内部控制鉴证业务应当划分为基于责任方认定的业务还是直接报告业务，也是学术界和职业界一直在探讨的问题。美国AS No.5认为，在财务报告内部控制审计中，注册会计师的目标是对公司财务报告内部控制的有效性发表意见”，但是其又指出本准则为注册会计师审计管理层针对财务报告内部控制有效性作出的评估设立要求和提供指导。可见，PCAOB虽然倾向于将内部控制鉴证业务划分为直接报告业务，但在AS No.5中却未作出清晰、明确的界定，仍然留有将内部控制鉴证业务归类为基于责任方认定的业务的“痕迹”。日本《内部控制评价与审计准则》规定，承担财务报表审计的审计人员，对管理层进行的财务报告内部控制有效性的评价结论进行审计的目的，在于对管理层编制的内部控制报告是否依据一般公认合理的内部控制评价准则，在所有要点上是否适当表明内部控制有效性的评价结论，将基于审计人员自身取得的审计证据进行判断的结果作为意见，予以表明。显然，日本企业会计审议会对内部控制审计的类别归属采用了基于责任方认定的业务的观点。在我国，从《内部控制审核指导意见》到《企业内部控制审计指引》，内部控制鉴证业务的类别归属经历了由基于责任方认定的业务向直接报告业务演变的过程。
我们倾向于将内部控制鉴证业务划分为直接报告业务，主要是基于以下缘由：第一，降低审计成本的考虑。基于责任方认定的业务的逻辑顺序是：首先，责任方按照标准对鉴证对象进行评价和计量，形成责任方认定，注册会计师获取该认定；然后，注册会计师根据适当的标准对鉴证对象再次进行评价和计量，并将结果与责任方认定进行比较；最后，注册会计师针对责任方认定提出鉴证结论，或直接对鉴证对象提出结论。而在直接报告业务中，无论责任方认定是否存在、注册会计师能否获取该认定，注册会计师在鉴证报告中都将直接对鉴证对象提出结论。可以看出，如果将内部控制鉴证业务定位为基于责任方认定的业务，那么，注册会计师在内部控制鉴证业务中需要实施更为复杂的审计程序，需要消耗更多的审计资源，审计成本相应增加。第二，将内部控制鉴证业务归为基于责任方认定的业务，可能会引起预期使用者的误解。如果企业的内部控制设计和运行存在缺陷，而责任方在企业内部控制评价报告中对其内部控制的缺陷进行了如实披露，那么注册会计师就要对企业的内部控制评价报告发表无保留的审计意见。并非所有的预期使用者都具有完备的内部控制知识结构，而且预期使用者更倾向于关注注册会计师的内部控制鉴证报告，而不是企业管理层的内部控制评价报告，这样就有可能引起少数预期使用者的误解，认为注册会计师出具了无保留意见的内部控制鉴证报告，则企业内部控制设计和运行就不会存在缺陷，而事实上却存在缺陷。
三、内部控制鉴证的时间范围
导师鉴定意见篇5
在喜色中，一个教师悄然地倒下，而一个官员在教育界悄然地站起来。这是一种错位，是角色意识与职业认知的错位。一些人没做最适合自己天性的职业而错当了教师，而一些充当教师的人天性不适合做教师。这又是一种错位，是天性赋予与职业安置的错位。这两种错位，都是教育从业者个人的内在错位，又都不止是教育从业者个人的内在错位。
教师角色意识与教师在教育机构所任职务没有必然关联。在一线教学者，经常有人教师角色意识不稳固；担任系院部处领导或学校领导者，也经常有人教师角色意识非常稳固。角色意识，由思维方式、言语方式与行为方式决定，也由思维方式、言语方式与行为方式呈现。有些教师，不做教育管理工作，或只做点教研室管理工作，而在思维、言语与行为上，完全地官员化；也有一些教师，在大学院长、处长甚至校长岗位做大量教育管理工作，在思维、言语与行为上，仍然是地地道道的教师。
《师说》说：“师者，所以传道受业解惑也。”《荀子·修身篇第二》说：“礼者，所以正身也；师者，所以正礼也。”传道、授业、解惑、正礼，对在校学生，更对一切后知后觉者，是教师的应然功能，也是教师的应然使命；教师角色意识稳固者，其思维、言语与行为等，无不与教师的应然功能一致，无不与教师的应然使命一致。
《韩诗外传·卷五》说得相当透彻：“智如泉源，行可以为表仪者，人师也。智可以砥，行可以为辅弼者，人友也。据法守职，而不敢为非者，人吏也。当前决意，一呼再喏者，人隶也。故上主以师为佐，中主以友为佐，下主以吏为佐，危亡之主以隶为佐。”
师、友、吏、隶之说，揭示教师与官员的本质区别，更揭示师、友、吏、隶之地位与国家兴衰的关联。
在任何一个国家，教师角色不稳固都是教师个人之大害，都是教育系统之大害。
在任何一个国家，教师的教师角色意识稳固度都关系到教师的尊严，关系到教师的地位，关系到教育的前途，关系到民族的前途。
“传统”一词的误用
近十数年来，在中国教育学语境中，“传统”一词经常被滥用、被误用，因滥而误，因误而滥，因误与滥而意义模糊、所指不明。案例随处可见，如：
传统的教育思想与传统的教学方法只重视教师教，而不重视学生学……
传统教育模式以教师为中心，不以学生为中心……
传统的教学模式已经不适应当代大学教育……
我们必须反思传统的德育模式，探索出现代的、发展的与开放的德育模式……
中国传统教育存在许多误区，影响学生身心健康……
中国教育的问题，不仅是体制上的问题，也是传统观念上的问题，主要有两个：一、中国学生没有明确而正确的学习动机和动力；二、……
中国传统教育的弊端是“木头”式教育与“捆绑”式教育，孩子们的想像力受到束缚，他们不懂得怎么样融入社会与构建社会……
破除传统教育弊端，增强创新教育活力，这是当代教育工作者的首要任务……
中国传统高等教育存在着重知识传授轻能力培养、重智力因素轻非智力因素、重课业轻创造的弊端，已经不能适应知识经济对人才的需求，一定要改革这一弊端，推行创新教育理念，培养学生的创新思维能力，造就全面发展的创新型人才。
“传统”一词在上述各例中表达什么概念？指多长的“传统”？是二十世纪中期以来的“传统”？是二十世纪初期新文化运动以来的“传统”？是十九世纪末西涛来袭之后的“传统”？还是和中国数千年文化相关的“传统”？
实际上，上述各例加在“传统”上的种种问题与弊端，几乎都不是和中国数千年文化相关的“传统”的问题与弊端，甚至不是现代教育出现之后的“传统”的问题与弊端，而只是近数十年才出现的新问题。
重视教师教而不重视学生学、以教师为中心而不以学生为中心、重知识传授而轻能力培养，这种种问题，在鉴上大学时还没有出现，至少还没有出现在鉴就读的大学。鉴上大学时，课程教学，多半还只有书目而没有教材，主要途径还是课外自学而不是课堂讲授；学生学、教师教、考核与考试等，主要目标都不是单纯的知识积累，而是知识获取能力、知识运用能力、实践能力与研究能力等多种能力的提升……鉴所受教育，几乎是直接从大学开始（《翻过一道道山冈》和《彭燕郊，一个铺路修桥人》等求学杂记中有记叙），但是，鉴二年级开始发表文章，学士学位论文有三万多字，其中一章《英语头韵形态分类臆说》于一九八四年发表在《现代外语》上。从低起点开始、一两年取得较大进步、四五年在部级权威期刊上，这在鉴就读的大学决不是个案。实际上，鉴在学校和在系都不是排得上号的优秀学生，在二十来人的班上最多也只是进入前十二三强而不能跻身前十强。鉴就读的只是一所山村大学，而鉴以毕业于这所山村大学为荣。
重知识传播而不重品德培育、守旧而不创新、无明确与正确教育或学习目标，等等，根本就不是与中国数千年文化相关的“传统”的问题与弊端，而是近数十年来种种非“传统”教育观念与行为导致的问题与弊端；这一点，如果对中国文化史和中国教育史有基本了解，就不会不明白。
“传统”一词意义模糊、所指不明这一现象，不止是出现在教育学语境中，而是出现在整个人文社会科学语境中，这对中国教育学与人文社会科学学术进展，对中国思想进步与文化发展，都有百害而无一益。
正确认识“传统”，正确界定“传统”，正确使用“传统”一词，不是小事，而是有益于中国教育学与人文社会科学学术进展、有益于中国思想进步与文化发展的大事。
假话与真话
说话，或日常交谈，或公共场所演说，不少人喜欢展示口才，一些高等学校甚至开设“演讲与口才”之类的课程，教学生提高所谓口才。但是，口才好未必能给人好感。
苏子，在著名的《自辩》开场部分，把口才分成假话口才和真话口才，并全面而简要地描述出它们的特征。
细读这节文字之明说与暗指，可以发现：假话口才与真话口才各有若干特征，两类特征正好构成对立性差别。
一、程套—率性。程套话语，不能传递真见闻、真思想与真情感；而率性话语，不能传递假见闻、假思想与假情感。
孔子见南子，子路表现出不高兴与不满。孔子说：“予所否者，天厌之！天厌之！”这是率性话语，换成现代话语（不是直译）相当于：“我要是和南子有什么瓜葛，天打雷劈！天打雷劈！”然而，如果现代教师遇到类似情况，最可能做的是拿腔拿调地说：“我一切为了学生，不计个人名誉与得失，想不到还受到无端的猜疑，为什么师生之间不能多一些理解呢？我真想高喊理解万岁！”
现代教师说的是假话，可能是不愿意说真话，也可能是没有学会说真话。孔子说的是真话，可能是不愿意说假话，也可能是在这种情况下不知道怎么说假话。
二、文饰—质朴。传递见闻、思想与情感，文饰话语至少有三大害处。首先，文饰越多，表达越假，即使本意想真，也真不起来。其次，文饰越多，表达越滑稽，有时沦为（这里不包括有意为之，所以说“沦为”）调侃、嘲讽或戏弄，因此使表达失去诚，或者说即使本意想诚，也诚不起来。其三，文饰越多，表达越无力。实际上，词语越多或句子越长，表达力越被削减。
试比较：
学生甲：我喜欢读书。
学生乙：我非常喜欢读书。
学生丙：我真是非常喜欢读书。
学生丁：我真是一直以来非常喜欢读书。
主人甲：请坐。
主人乙：我请您坐。
主人丙：我真诚地请您坐下来。
主人癸：我真诚地期盼您以坐的姿势让我们欣赏您的风采，并且真诚地期盼我们家的那张祖传一千七百多年的椅子能够有幸地成为您的选择。
只有质朴话语，即不加任何文饰，才有真，有诚，有力。质朴，可能克服文饰三大害处。
三、预演—即兴。在交流之前准备好说词，并在心中或私下反复演练说词，在交流时背诵现成说词，是预演说词；不事先准备说词，而是在交流中想到什么说什么，是即兴言说。
一些人喜欢用预演说词交流，喜欢教人用预演说词交流，“演讲与口才”课程教师甚至将预演说词当成交流法宝；一些人喜欢用即兴言说交流，喜欢他人用即兴言说交流。
预演说词者，因为只须背诵现成台词，往往十分流畅；即兴言说者，因为要边说边思考，不会十分流畅，语言会有停顿。
文章如人，其实言说也如人。
四、老道—嫩涩。老道者，圆滑世故，八面玲珑，见鬼说鬼话，见人说人话，见神说神话，难得有几句真话；青涩者，愣头方脑，一根直肠子，有什么说什么，是什么说什么，从不拐弯。《皇帝的新衣》中，赞美所谓的新衣的，都是老道之人说老道之话；说皇帝什么也没穿的孩子，是青涩之人说青涩之话，不止是青涩，是赤子说赤子之话。
五、亲场—疏场。亲场，是熟悉并且喜欢（所涉）场面话语模式，一旦与商场或官场接触，能够快速而自然地进入商场或官场角色，自然而然地商腔商调或官腔官调；疏场，是不熟悉并且不喜欢（所涉）场面话语方式，与商场或官场交流，不能进入商场或官场角色，更不会因场面变化而改变原有话语风格。亲场者，多是场面中人；疏场者，多是场面外人。
六、巧变—直诚。巧变者，善运巧舌，话语富于技巧，富于变化。真诚者，直人直语，话语富于本色，富于直诚。
假话口才的六个特色，相辅相成，密切关联；真话口才的六个特色，也相辅相成，密切关联。
在口才问题上，中国儒家思想与苏子思想有许多契合，如：
其一、文与质。质胜文则野，文胜质则史。文质彬彬，然后君子。
其二、巧言与诚言。巧言令色，鲜矣仁。
其三、修辞。修辞立其诚。
苏之口才说，不仅告诉我们世间有假话口才和真话口才，而且告诉我们如何辨别假话与真话，告诉我们如何进一步辨别说假话之人与说真话之人。
称呼决定交流的品质
人们交流，称自己、称对方、称第三方，都有特定称呼。
称呼之中，有衔位称呼，如“赵爵士”、“钱博士”、“孙大校”等；有职称称呼，如“李教授”、“周工”等；有职务称呼，如“周总工”、“吴主编”、“郑院长”、“王司长”等；有亲近称呼，如“张老师”、“刘师傅”等。衔位、职称、职务称呼都是公务称呼，亲近称呼是私交称呼。
当代大学生们常用“长”、“老板”、“导”与“教授”等称呼老师，但是，这样的称呼，无论是作为第二人称还是第三人称，基本上都是公务称呼，而师生交流似乎不是公务交流。
选修鉴所开课程的学生，不时有人称鉴为“教授”或“张教授”。无论他们要求“教授”或“张教授”做何种“指点”与“斧正”，只要不在课堂之内，鉴都不知不觉地用“哈哈”、“我明白你在想什么”、“我要思考思考”之类的套话来回应，并不停地重复这些话来把交流推向结束。鉴有时边说话边在纸上划“正”字记录套话重复的次数。在一次交流中，“我要思考思考”多达三个“正”字，创最高纪录。听到“教授”或“张教授”这样的称呼，没法进入师生交流。
接受鉴指导的学生，也常有人称鉴为“导师”或“张导”，这种称呼不但不能导出师生交流，反而会引起种种不快。有一次，因为实在不想重复套话与空话，鉴用一句话强制性结束交流。来访者说：“张导，有些问题，想请您指教指教！”鉴回答：“对不起，我不做旅游，也不懂旅游，您到别处问问吧！”来访者像突然发现走错门一样，飞快地退出！听到“张导”这样的称呼，鉴浑身打冷颤，那学生出门后十来分钟才暖和过来。只有听到学生称鉴为“老师”或“张老师”，鉴才能真正地进入师生交流，才会真正地进入老师角色。
在导师不在场的场合，绝大多数学生用“老板”或“我老板”指称自己的导师（学士学位论文指导教师、硕士研究生指导教师、博士研究生指导教师）。一次，一位学生来访，说学位论文写作遇到若干问题，特来“向张教授请教”，然后说出若干问题，等待鉴回答。没有“老师”或“张老师”这样的提示，无法进入师生交流，鉴只好先做点热身等待。
鉴问：“这些问题没问过导师吗？”
学生回答：“问过老板，老板说张教授在这方面造诣极深，建议我来向张教授请教。”
听到“老板”这个称呼，鉴本能地问：“哪个老板？”
学生说：“我老板啦！”
鉴问：“你老板？你在哪里高就？”
学生答：“我导师呀！”
鉴问：“你导师下海啦？你跟着下海啦？”
接下来的谈话，热情而又冷漠，轻松而又沉重，进行近二十分钟还没有接触到学生所说各种问题，学生怅然地与茫然地告辞。这次交流，没能发展成师生交流，而是演变成典型的务虚型公务交流；“老板”这个称呼对鉴施加强烈的话语干预与心理干预，决定这次交流的进展方向。实际上，“老板”用来指称导师，是一个十分变态的称呼。说它变态，理由有三：一是它不合教师的身份、角色与角色心理常态，不合学生的身份、角色与角色心理常态；二是它不合高校师生关系常态，不合人们对高校师生关系的认知常态；三是它不合高等教育功能与使命常态，不合人们对高等教育功能与使命的认知常态。
很多大学生爱用“长”或“书记”来称呼老师，既用作第二人称，也用作第三人称。一次，两个学生来“拜访张教授，并请教一些问题”，各人说出问题后，等待鉴回答。同样，鉴只能先做点热身准备。
鉴问：“这些问题没问过导师吗？”
学生甲回答：“问过阮书记，阮书记要我来听听张教授的意见。”（鉴注：阮，非实姓，某二级学院党委书记。）
学生乙回答：“姬处长说张教授的意见很值得重视，一定要我听听。”（鉴注：姬，非实姓，机关某处处长。）
鉴问：“姬处长与阮书记还有什么指示？”
学生乙答：“姬处长没有什么特别指示，就是要我来听听意见。”
学生甲答：“阮书记只要我来听听张教授的意见。”
鉴说：“谢谢姬处长与阮书记重视。不过，我实在谈不出什么。请你们转告姬处长和阮书记，我一定会加强学习、不断提高。等有了些许进步，我再向姬处长与阮书记做专门汇报。”
鉴说完，起身，做送客手势。两位学生配合地起身，配合地走出门外，一次公务访问与交流结束。“长”和“书记”是典型的公务交流称呼，是典型的公务交流话语干预与心理干预。
导师鉴定意见篇6
内部审计不仅仅只是一种保证活动，更多的是一种咨询活动，并且内部审计的目标与组织目标是一致的：都是为了增加组织价值。
(二)我国的内部控制审计规范研究工作现状
在借鉴西方内部控制审计规范的同时，我国的内部控制审计规范研究与实践工作也取得了相应的发展。从2006年起，内部控制审计规范的研究制定工作进入了快车道，我国力求在借鉴SOX法案的基础上形成自己的内部控制规范体系。2008年财政部等五部委出台了《内控基本规范》，这标志着中国版的SOX法案的诞生。由于这一基本规范是原则性的，还需要有进一步的指南性文件以使规范更具操作性，2009年，《内控基本规范》配套指引(征求意见稿)应运而生。2010年4月26日，在征求意见稿的基础上，财政部等五部委联合了《企业内部控制规范》配套指引。至此，我国的内部控制规范体系基本完善，为企业评价内部控制工作、注册会计师执行内控审计工作提供了具体指导。
二、我国审计规范工作存在的问题
(一)我国尚未形成完善的内部控制审计准则
内部控制审计准则制定问题一直是国内外学者密切关注的热点问题之一。调查研究发现，现阶段，国内部分审计师以多种不同的执业准则为依据开展内部控制审计活动。受诸多不稳定性因素的影响，部分执业准则在目标定位方面已严重脱离现行实际状况，无法满足内部控制审计的要求。2010年，我国政府部门出台《内部控制审计指引》，这一政策虽然对审计师能够更好的执行内部控制审计起到借鉴意义，但仍然未明确审计师在执行内部控制审计时所要依据的准则和规范，只是在后附中简单的提到“审计师已严格按照《企业内部控制审计指引》和《中国注册会计师执业准则》的相关要求执行了内部控制审计”。
一方面，《内部控制审计指引》仅在部分方面对内部控制审计具有指导作用，而未对审计方法的选择、审计计划的审核及审计过程中的评价等方面做到明确指导，可想而知，其指导作用也就没有什么可期待的了。正因如此，使得国内多数事务所只能够依据《中国注册会计师其他鉴证业务准则第3101号》、《内部控制审计指导意见》及《中国注册会计师准则第1211号》等准则执行内部控制审计活动。另一方面，主动将内部控制的测试和评价业务从财务报表审计业务中脱离出来，这一举动打破了传统的一次性业务或面向特定企业的业务，实现了与财务报表审计并列的经常性业务。尤为注意的是在《内部控制审计指引》背景下，财务报告内部控制审计已成为注册会计师的法定业务。
(二)我国上市公司内部审计报告存在着问题
1.内部审计报告中缺乏非财务报告内部控制。内部审计报告由财务报告内部控制和非财务报告内部控制共同构成。研究调查显示，我国大多数上市公司在制定内部审计报告时，过于重视财务报告内部控制，而忽略了非财务报告内部控制的重要性，因此，一定程度上削弱了内部审计报告的高效性。
2.内部审计报告中披露的大都为标准审计意见。目前，我国上市公司内部审计报告中主要具有四种参考格式：标准格式、否定意见格式、带强调事项段的无保留意见格式以及无法表示意见格式。在样本数据中，我国上市公司均采取无保留审计意见格式，究其根本在于上市公司大都不愿意自主披露非标准审计意见的报告，同时，会计师事务所未能够保持独立性，多为附和被审计公司的要求而出具无保留意见，导致我国上市公司内部审计流于形式，无法充分发挥其职能。
(三)我国当前存在准则并非内部控制审计的恰当执业标准
在查阅的内部控制审计师报告中，事务所主要提及了以下执业准则：中国注册会计师协会(以下简称中注协)于2002年2月15日单独的《内部控制审核指导意见》、中注协2006年颁布的《中国注册会计师其他鉴证业务准则第3101号――历史财务信息审计或审阅以外的鉴证业务》、《中国注册会计师审计准则第1211号――了解被审计单位及其环境并评估重大错报风险》、2010年财政部等部门制定的《企业内部控制审计指引》( 2008―2010年间为《内部控制鉴证指引(征求意见稿)》。
《内部控制审核指导意见》第二条规定：“本意见所称内部控制审核，是指注册会计师接受委托，就被审核单位管理当局对特定日期与财务报表相关的内部控制有效性的认定进行审核，并发表审核意见。”第二十九条规定：“注册会计师应当复核与评价审核证据，形成审核意见，出具审核报告。”《指导意见》对于规范注册会计师执行内部控制审核业务、明确工作要求、保证执业质量发挥了重要作用，被认为是我国内部控制审计制度的雏形。但《指导意见》要求注册会计师对内部控制有效性的认定进行“审核”，“审核”业务在程序、对证据的数量和质量的要求、保证水平方面都不及“审计”业务的要求高。目前，内部控制审计已经从财务报表审计中独立出来，成为一项单独的审计鉴证业务，显然《指导意见》已不适合作为恰当的执业准则。
《中国注册会计师其他鉴证业务准则第3101号――历史财务信息审计或审阅以外的鉴证业务》是为了规范注册会计师执行历史财务信息审计或审阅以外的鉴证业务而制定的准则，内部控制审计属于鉴证业务的一种特定类别，审计师以此为执业准则，具有原则指导性，但针对性明显不足。
《中国注册会计师准则第1211号――了解被审计单位及其环境并评估重大错报风险》是为了规范注册会计师了解被审计单位及其环境，识别和评估财务报表重大错报风险而制定的准则。该准则适用于注册会计师执行财务报表审计业务，注册会计师在编制审计计划时，应当了解被审计单位及其环境(包括被审单位的内部控制)，对拟信赖的内部控制进行控制测试，据以确定实质性测试的性质、时间和范围。显然，该准则定位于财务报表审计业务，对内部控制的了解和测试是作为财务报表审计业务的辅助部分展开的，而非为了对内部控制的有效性发表意见而进行的全面指引。显然，该准则也不完全适合于独立的鉴证业务――内部控制审计。
三、我国审计规范存在的问题及相关建议
(一)完善内部控制审计
准则
综上所述，目前，我国尚未形成完善的内部控制审计准则，以至于内部控制审计的高效性职能无法充分发挥。针对于这一现状，笔者认为，我国相关部门需吸取发达国家的优秀作法，结合我国的市场特点和需求，在《中国注册会计师执业准则体系鉴证业务准则》中新增更为全面的内部控制审计准则，之后将其与《中国注册会计师审阅准则》、《中国注册会计师审计准则》及《中国注册会计师其他鉴证业务准则》相融合，最终将其确定为《中国注册会计师内部控制审计准则》。除此之外，相关部门可结合实际状况，将《中国注册会计师审计准则》更名为《中国注册师财务报表审计准则》。为满足财务报表内部控制审计和财务报表审计的需求，相关部门也可依据美国的PCAOB AS No.5，结合国内市场现状，制定《财务报告内部控制审计和财务报表审计相整合的审计准则》。与此同时，相关部门可构建中国注册会计师执业准则体系，从而为完善和调整内部控制审计准则提供有力平台。
美国PCAOB AS No.5中对财务报告内部控制审计报告作出了规定，我国相关部门可依据这一规定，结合国内财务报表审计报告的格式，推进内部控制审计准则改革。在内部控制审计准则改革过程中，笔者认为，应将《内部控制审计指引》后附中的“审计师已严格按照《企业内部控制审计指引》和《中国注册会计师执业准则》的相关要求执行了内部控制审计”改为“审计师已依据《中国注册会计师内部控制审计准则》执行了内部控制审计”。现阶段，对于跨国的上市公司而言，要求其注册会计师严格依据国际审计准则开展内部控制审计活动;对于在中美同时上市的公司而言，要求其注册会计师严格依据PCAOB AS No.5下的审计准则开展内部控制审计活动，以此才能够确保公司平稳而快速的发展。
(二)完善上市公司内部审计报告
1.增强会计师事务所的独立性。我国会计师事务所对于保持独立性多为附和被审计公司的要求而出具无保留意见，针对其现象，一方面，我国上市公司会计师事务所需进一步加强注册会计师的职业道德和相关专业技能知识培训和再教育，实现注册会计师思想和能力的独立性;另一方面，会计师事务所需定期接受注册会计师协会的监督和管理，保证会计师充分的独立性。
2.转变上市公司对内部控制审计的认识。无论是上市公司还是会计师事务所都应该树立其正确的内部控制审计观，在充分认识到非财务报告内部控制的重要性的条件下，确保上市公司能够立足于非财务报告内部控制和财务报告内部控制的基础之上开展内部审计报告制定工作，从而，全面调动上市公司内部审计报告的高效性。
3.完善上市公司内部控制审计准则。目前，我国上市公司内部审计报告仍存在一定的不，！足，大大削弱了内部审计报告职能。该环境下，完善上市公司内部控制审计准则不容忽视，即内部控制审计准则的完善需结合上市公司的实际情况，通过不断加大内部审计报告披露力度，推进上市公司内部审计报告名称和格式的统一性。
(三)防范内部控制审计风险措施
导师鉴定意见篇7
从上面的数据可以看出，非法行医案件的不捕率保持在20左右，有居高不下之势，明显高于其它案件年均不捕率6。
2、办理非法行医案件的基本情况
从二年一月至今年六月份，宝安区检察院共办理非法行医案件29件32人，依法27件30人，不2件2人，不诉率达6。
此外，在此办理的非法行医案件中，虽没有出现无罪判决，但被告人的行为是否存在“严重损害就诊人身体健康”、“造成就诊人死亡”加重情节，检察机关的指控与法院的判决认定情况不一致的情况较多，此类案件有9件，占此类案件的33。
3、非法行医案件不捕、不诉的主要原因
办理的非法行医案件中，不批准逮捕、不的主要原因集中在以下几个方面。〈1〉：犯罪主体不符合法律规定而不批准逮捕或不的有件人，占不捕、不诉案件总数的10；〈2〉“情节严重”难以认定而不批准逮捕或者不的有5件7人，占不捕、不诉案件总数的50。〈3〉在存在被害人重伤、死亡的案件中，伤亡后果与行为人的行医行为有无因果关系难以认定而不捕、不诉的4件6人，占不捕、不诉案件总数的40％。
二、司法实践中办理非法行医案件争论的主要问题
“未取得医生职业资格的人非法行医，情节严重的，处三年以下有期徒刑、拘役或者管制，并处或者单处罚金，严重损害就诊人身体健康的，处三年以上十年以下有期徒刑，并处罚金；造成就诊人死亡的，处十年以上有期徒刑，并处罚金。”这是《刑法》对非法行医罪的规定。但是在实践中，司法工作人员对非法行医罪的规定理解不一，争议较大，主要体现在如下几方面：
〈一〉：如何合理界定非法行医的犯罪主体
虽然《刑法》明确规定非法行医犯罪的主体是“未取得医生执业资格的人”，但在司法实践中对非法行医罪的主体问题之争纷繁复杂，主要有：
一是何为医生执业资格？
有人认为，所谓医生执业资格就是医师资格，具有医师资格的人行医不应成为非法行医犯罪的主体。我们认为这种观点是错误的。我国《执业医师》第8条，第13条和第14条已有明确规定，“国家实行医师资格考试制度”，“国家实行医师执业注册制度”，“未经医师注册取得执业证书不得从事医师执业活动”。国务院《医疗机构管理条例》以及《医疗机构管理条例实施细则》也有类似的规定。从上述规定可以看出，取得了医生执业资格的人当然具有医师资格，但取得了医师资格的人不一定具有医生执业资格。也就是说医师资格考试合格，只意味着取得了医师资格，满足了医生执业资格的条件之一。所以，医生执业资格是医师资格和执业证书两者的统一，只要缺少医师资格或者执业证书其中之一的人即可成为非法行医罪的主体。
二是具有医生执业资格的人异地执业能否成为非法行医犯罪主体
《刑法》规定非法行医犯罪主体为“未取得医生执业资格的人”，那么，是否就排除已取得医执业资格的人成为非法行医罪的主体可能性呢？在实践中不乏具有医生执业资格的个体医生超出执业注册机关的辖区范围进行异地执业，此类人能否成为非法行医犯罪的主体呢？我们认为此类人亦同样可成为非法行医犯罪主体。根据《执业医师法》规定注册医师必须在注册的执业地点执业，更变执业地点的必须办理变更注册手续。所以，对于超出执业机关的辖区范围进行异地执业未重新注册的，应视为未取得医生执业资格，可成为非法行医犯罪主体。
三是集体执业资格的医疗机构中行医的人员，擅自从事个体行医的，是否构成非法行医罪的主体呢？
《执业医师法》第13条，而第14条规定“医疗、预防、保健机构可以为本机构中的医师集体办理注册手续。”在这种情形下，是否意味着这些机构中的医师便具有个体执业资格呢？答案显然是否定的。《执业医师法》第19条就规定：“申请个体行医的执业医师须经注册后在医疗、预防、保健机构中执业满5年，并按照国家有关的规定办理审批手续；未经批准不得行医。”因此，这些机构的医生未经批准从事个体行医的行为与这些机构无关，属于非法行医，情节严重或造成就诊人死亡的，应以非法行医罪追究刑事责任。
〈二〉：情节严重的标准是什么？
非法行医罪在客观方面的一个特征是该罪属于情节犯，行为人的行为必须达到情节严重才能定罪。但法律对“情节严重”没有明确的规定，成为一直捆扰司法人员的实际问题，也是的非法行医案件不捕、不诉的最主要原因。在宝安区检察院从是二年至今所办理的非法行医不捕、不诉案件中，因“情节严重”难以认定而不捕、不诉的有5件，占全部不捕、不诉案件的50％。
由于“情节严重”这一起刑标准难以把握，一方面公安机关未能主动、有效地对没有导致就诊人伤、残、亡，但长期进行非法行医活动，严重破坏正常的医疗卫生管理秩序的行为人员开展立案侦查工作，导致对非法行医刑事打击不力的局面。另一方面，对于造成就医人员身体严重损害、死亡的案件中，在不能认定行为人行医行为与就医人的身体严重损害、死亡的因果关系的情况下，难以按“情节严重”这一情节追究行为人的刑事责任。
〈三〉如何确定加重情节的因果关系？
非法行医罪规定“严重损害就诊人身体健康”、“造成就诊死亡”的属于非法行医罪的加重情节，但非法行医行为与危害结果之间是否要有刑法的因果关系呢？这是办理非法行医案件中遇到的另一个有争议的问题。
有人认为，非法行医的伤亡结果与医疗行为之间不具备直接的因果关系，即只要行为人实施了医疗行为并导致 就诊人死亡的，就要承担“结果加重”的刑事责任。至于是否就诊人自身的身体原因或者其它外界因素导致伤亡发生，不作为非法行医的构成要件，只作为酌情从轻处罚的情节考虑。这种观点的理论支持是认为非法行医罪的行为人的主观意志是间接故意，即在认识因素上行为人对自己缺乏行医技能和控制病情发展的能力是明知的，对病人在得不到有效、及时治疗时会伤残甚至死亡也是明知的；在意志因素上，对病人的伤残、死亡采取了漠然视之、听之任之的放任态度。
我们认为，上述观点是不能成立的，有“客观归罪”之嫌。如果行为人在非法行医过程中，明知自己的行为会引起就诊人重伤或死亡的结果，并且放任这种结果发生的，这完全符合故意伤害罪或者故意杀人罪的构成要件，都应当以故意伤害罪或者故意杀人罪论处。非法行医罪的主观方面故意的内容体现在行为人明知自己无医生执业资格而非法行医。至于行为人在非法行医的过程中造成就诊人身体严重损害或死亡的后果，其主观上只能是过失。所以，我们认为只有对重伤、死亡后果持过失罪过形式，行为与结果之间存在着必然直接因果关系，才能作为结果情节处罚。
〈四〉、如何规范非法行医的司法鉴定
在“严重损害就诊人身体健康”、“造成就诊人死亡” 的非法行医案件中，司法鉴定显得相当重要，是认定非法行医行为与伤害死亡等后果的最重要的法律依据。但目前对非法行医罪的司法鉴定处于无法可依、无章可循、各行其道、各自为阵的状态。
其一是没有统一的法定鉴定机构。目前，侦查机关办理非法行医案件时，有的案件委托本地的医疗事故技术鉴定委员会（下称鉴定委员会）作鉴定，有的委托法医鉴定中心（下称鉴定中心）作鉴定，还有的既有鉴定委员会的鉴定，又有法医中心的鉴定。但是根据《医疗事故处理条例》规定，鉴定委员会是医疗责任事故和医疗技术事故的法定鉴定机构，是本地区医疗事故技术鉴定的唯一合法组织，只有它的鉴定结论才能作为认定和处理医疗事故的依据。换言之，鉴定委员会出具的鉴定意见只是处理医疗事故或认定医疗事故罪的依据，无可争议地具有法律地位。但是，非法行医者未经卫生行政机关批准或承认的卫生技术人员，不属于《医疗事故处理条例》的规定的医疗事故的行为人的主体，其造成的后果不属于医疗事故。因此，由鉴定委员会根据《医疗事故处理条例》的规定认定非法行医的结论目前是缺乏法律依据的。而鉴定中心的法医学鉴定，是指具有法医学鉴定人资格、受司法机关指派、聘请或者委托、就交付的事物进行研究认定，作出具有法律效力的鉴定结论。但对非法行医罪的鉴定是否具有权威性，其法律地位也同样是不明确的。因此，在办理非法行医案件过程中，特别是存在两个部门不同鉴定意见的情况，究竟适用哪个部门的鉴定意见就显得无所适从。
其二是没有统一的鉴定标准。目前针对人身伤害案件，有《人身重伤鉴定标准》和，《人身轻伤标准》；针对交通事故造成的人身伤、残、亡案件，有《道德交通事故受伤人员伤残鉴定》标准；针对职工工伤及职业病，有《职工工伤与职业病至残程度鉴定标准》；针对医疗事故，有《医疗事故分级标准》。可见，同样是人身伤、残、亡，发生在不同场合，有不同的伤残的评定标准，这些标准适用范围不同，因此其标准的宽严程度各异。在现有的一系列有关人身伤残鉴定标准中，对于非法行医至伤残亡进行司法鉴定时按何种标准作为依据，目前法律也没有明确规定，一般都是由受委托的鉴定部门根据自己的相关行业确定参照标准来作出鉴定意见。由此作出的鉴定意见由于参照标准的合法性受到怀疑，其作为刑事证据的合法性、合理性也存在疑问。
其三鉴定意见的内容不统一。鉴定中心与鉴定委员会由于各自参照的标准、工作方式等存在差异，因而各自出具的鉴定意见的侧重点也是有所不同。鉴定中心的意见着重伤亡原因，而鉴定委员会的鉴定意见则着重认清责任。即使同是鉴定委员会的鉴定意见，其内容要求和文书格式也有千差万别。例如对徐忠祥、李继容非法行医的鉴定意见，宝安区医疗事故技术鉴定委员会鉴定认为：徐忠祥、李继容替产妇农海蓬所作的医疗措施与诱发产妇羊水栓塞、胎儿宫内窒息死亡存在直接关系。而中山医科大学法医鉴定中心的法医鉴定却对行为人的行为是否与被害人的死亡存在关系未作判断，其结论是：死者农海蓬系羊水栓塞及大出血致死。对于类似的情况，法院如何来信证据往往涉及到行为人罪与非罪、罪重与罪轻的问题。
三、完善非法行医罪的一些建议
为了解决在司法实践中对非法行医罪理解不一、难以操作的问题，改变对非法行医犯罪刑事打击不力的局面，对非法行医罪进行司法解释，明确相关问题是当务之急。我们建议司法解释必须明确如下几点：
一是明确犯罪主体的范围
明确医生执业资格是医师资格和行医行为地卫生行政部门核发的执业许可症两者的统一，未取得医生执业资格则是指未取得医师资格或者执业许可证之一，或者医师资格和执业许可证均未取得。对于超出核发执业许可证的卫生行政部门的辖区进行行医的，可以成为非法行医的主体。
二是明确情节严重标准
目前理论探讨和实践中一般认为行为人的以下情节之一的，属于“情节严重”：（1）非法行医时间较长的（例如可确定为三个月以上）；（2）非法行医获取利益较多的（例如可确定为五千元人民币以上）；（3）经行政处罚后不思悔改，仍从事非法行医活动；（4）在非法行医过程中调戏、侮辱、猥亵妇女、儿童的；（5）使用假药、劣药索骗患者的；（6）行医行为造成患者身体损害的，但达到严重伤残标准的；（7）造成患者严重伤残或者死亡，但行医行为不是伤亡后果的直接原因，只是辅助因素或者诱发原因，或者属于延误病情、加速病变的。
三是明确加重情节的因果关系
应明确“严重损害就诊人身体健康”是指非法行医直接造成就诊人的人身损害程度到达了《医疗事故分级标准》的一级乙等至二级丁等（即伤残一级至五级）或者参与程度达到了75以上；或者在导致就诊人死亡的各项原因中，非法行医的参与程度达到50—74。
明确非法行医造成就诊人死亡是指非法行医是导致就诊人死亡的直接原因，或者参与程度达到75以上，作为主要原因的。
导师鉴定意见篇8
一、 司法会计鉴定的概念和价值
如何界定司法会计鉴定的概念，是研究和探讨司法会计鉴定制度的首要问题。综合现有文献，我们可以看到司法会计鉴定有三大特点：第一，司法会计鉴定是在诉讼过程中开展的，是诉讼活动的一部分；第二，司法会计鉴定是一种专业活动，鉴定依据的是会计、审计的原理和方法，鉴定对象是财务会计专门性问题；第三，司法会计鉴定是一种主观判断活动，提供的是司法会计鉴定人的鉴定意见，仅对鉴定对象进行客观描述而不进行分析判断形成意见的，不属于司法会计鉴定（可能是勘验检查笔录、证人证言）［15］。司法会计鉴定的特点为界定概念提供了理论基础。《关于司法鉴定管理问题的决定》2005年2月28日第十届全国人民代表大会常务委员会第十四次会议通过。（以下简称《决定》）第一条规定：“司法鉴定是指在诉讼活动中鉴定人运用科学技术或者专门知识对诉讼涉及的专门性问题进行鉴别和判断并提供鉴定意见的活动”。笔者认为，借鉴司法鉴定概念框架，结合司法会计鉴定的特点，可以将司法会计鉴定的概念界定为“在诉讼活动中司法会计鉴定人运用会计、审计专门知识对诉讼涉及的财务会计专门性问题进行鉴别和判断并提供鉴定意见的活动”。
司法会计鉴定的价值是其合理性存在的前提。诉讼是一个恢复和再现已经发生过的既往事实的过程，是一个依靠证据来认定案件事实的逆向思维过程。经济犯罪和经济纠纷案件往往涉及财务会计专门性问题，会计舞弊的复杂性以及掩饰会计舞弊方式方法的多样性，很大程度上会导致司法机关和当事人在诉讼中不能正确认识财务会计事实，这就需要司法会计鉴定来揭露、证实会计舞弊并提供鉴定意见作为法官认定案件事实的重要参考。司法会计鉴定的价值就是为法官查明案件中的财务会计事实提供帮助，这就为其自身的存在提供了合理性，同时也规定了其在诉讼中发挥作用的界限：第一，司法会计鉴定仅限于鉴定财务会计事实，鉴定结论只能回答财务会计事实问题，不能回答法律问题［6］51；第二，司法会计鉴定仅对案件事实中的财务会计专门性问题进行鉴定，不得对属于财务会计专业领域外的问题以及普通常识性问题进行鉴定。
司法会计鉴定的目标是为了解决案件中的财务会计专门性问题，对诉讼中的其他证据起补充作用［1］39，其价值实现途径是对账簿、凭证和其他资料（例如合同、对账单等）、实物盘点记录（勘验笔录）等会计资料进行鉴定并发表意见。而会计资料本身就是诉讼证据，例如账簿、凭证等资料是书证、实物盘点记录是物证。举证责任人举出会计资料等证据时，一方面法官因专业知识限制无法正确认定会计资料反映的案件事实，另一方面由于会计资料有真有假、比较复杂，与案件有关的某些事实信息可能被掩盖，法官不可能审查全部会计资料、查阅整个账簿和凭证系统。司法会计鉴定是认识、解读这些表现为书证、物证等的会计材料，并总结和披露蕴含在其中的事实信息，以鉴定结论的方式加以展示。司法会计鉴定帮助法官印证、审查这些书证、物证，并确定其证明力，以此实现其价值。
二、 司法会计鉴定人的执业资格：注册会计师
（一） 司法会计鉴定业务应由注册会计师垄断
司法会计鉴定影响法官的判决并关系到当事人的权益，是一项极其严肃的工作，因此必须严格限定司法会计鉴定人的条件。有学者认为，根据我国《会计法》、《注册会计师法》和司法部门的有关规定，具有司法会计鉴定资格的四类人是公检法内部设立的已经取得“司法会计鉴定权”部门的专职司法会计，会计师事务所中的注册会计师，高等院校副教授以上的财会专家和学者，具有司法会计鉴定人资格的自然人［34］。我国从事司法会计鉴定业务的机构原来包括公、检、法机关内设的鉴定机构和会计师事务所等机构，《决定》颁布实施后，法院和司法行政部门已经不得设立鉴定机构，但是公安、检察等侦查机关仍然可以设立司法鉴定机构，虽然它们已经不再面向社会接受委托从事司法鉴定业务，却还是在为侦查机关提供鉴定服务。侦查机关内部设立的司法鉴定机构和人员，受制于设立该机构的侦查机关，其鉴定不具有独立性，难以提供客观、公正的鉴定结论。有学者提出，借鉴西方国家司法会计发展经验，司法会计应由最具有独立性的注册会计师来担任［7］。
笔者认为，我们需要注意区别司法会计鉴定与司法会计侦查。在刑事诉讼活动中，司法会计侦查是侦查机关运用会计专业知识，通过对案发单位财务资料的勘验，发现、分析线索，制订侦查方案，提取、审查证据，确认犯罪是否发生及涉嫌犯罪性质的一种司法侦查活动。司法会计侦查是获取司法会计鉴定材料的根本途径和手段［3］160。侦查机关内部设立的“司法会计鉴定机构”可以为侦查机关提供司法会计侦查服务（属于会计咨询，不具有司法鉴定性质），为侦查案件提供信息和线索，但是不得从事司法鉴定业务，可以出具司法会计检查报告但是不得作为独立证据使用。同样，侦查机关可以聘请高等院校的财会专家学者、企业的会计人员或者注册会计师，站在侦查机关的立场（而非独立的立场）提供专家意见，出具司法会计检查报告（不属于鉴定结论），为其提供司法会计技术咨询服务。而对财务会计信息进行鉴定（鉴证、审计）是法律赋予注册会计师的垄断业务，司法会计鉴定既然属于财务会计信息鉴定业务的一种，理应由注册会计师垄断。
（二） 注册会计师不需要申请鉴定人登记
《决定》规定司法行政部门主管鉴定人和鉴定机构的登记管理工作，负责对鉴定人和鉴定机构的登记、名册编制和公告。注册会计师从事司法会计鉴定业务是否需要向司法行政部门申请登记，是一个值得探讨的问题。会计实务界有观点认为，注册会计师行业的司法会计鉴定无须纳入国家统一管理，一是因为《决定》只要求对三类鉴定业务实行登记管理制《决定》规定国家对从事法医类鉴定、物证类鉴定、声像资料鉴定业务的鉴定人和鉴定机构实行登记管理制度，其他鉴定事项（包括司法会计鉴定）要实行登记管理的，应由国务院司法行政部门商最高人民法院、最高人民检察院确定。但是至今为止，国务院司法行政部门尚未明确司法会计鉴定业务是否纳入登记管理。，我们不能对登记管理的规定作任意的扩张《决定》规定：“法律对前款规定事项的鉴定人和鉴定机构的管理另有规定的，从其规定。”我们可以认为注册会计师从事司法会计鉴定业务已经由《注册会计师法》和财政部有关文件予以规范，不需要依据《决定》向司法行政部门申请登记。；二是因为从国际上看，司法会计鉴定属于注册会计师的一种特殊目的的审计业务，一般不需要在法律上设定另外的鉴定主体资格［8］53。笔者同意该观点，并认为所有的注册会计师（会计师事务所）只要依法取得审计资格，就可以从事司法会计鉴定业务，不需要向司法行政部门申请鉴定人登记，也不需要另外向财政主管部门申请司法会计鉴定资格许可。这样做主要有四点理由：第一，司法会计鉴定属于财务会计信息鉴定业务，当然也就是注册会计师法定的垄断业务。案件审理中的司法会计鉴定工作一直是注册会计师行业的传统业务，其鉴定范围为经济犯罪案件、财产纠纷案件中涉案的财务会计资料及有关资产［8］50。第二，财政主管部门和注册会计师协会根据法律、法规的规定负责注册会计师考试、资格授予（包括会计师事务所设立许可）、继续教育、年检和业务质量检查等工作，对注册会计师行业十分熟悉，必定也能胜任对注册会计师从事司法会计鉴定业务的监督管理，而司法行政机关不了解注册会计师行业，无法判断注册会计师从事司法会计鉴定业务的胜任能力，也无法认定注册会计师在司法会计鉴定中的违法行为并给予适当的处罚。第三，《决定》规定的鉴定人的条件并不比注册会计师执业许可和会计师事务所设立许可的条件严格。财政部《会计师事务所审批和监督暂行办法》财政部2005年1月18日24号令公布，自2005年3月1日起施行。规定“取得注册会计师证书后最近连续5年在会计师事务所从事审计业务”是担任会计师事务所合伙人（股东）的条件之一，合伙人（股东）完全符合《决定》关于鉴定人的条件《决定》规定：“四、具备下列条件之一的人员，可以申请登记从事司法鉴定业务：……（二）具有与所申请从事的司法鉴定业务相关的专业执业资格或者高等院校相关专业本科以上学历，从事相关工作五年以上……”会计师事务所合伙人（股东）“取得注册会计师证书后最近连续5年在会计师事务所从事审计业务”符合“具有相关的专业执业资格”（即注册会计师执业证书）、“从事相关工作五年以上”的条件。。我国的注册会计师行业有着严格的执业准入制度和执业标准，应当说，有众多的注册会计师和会计师事务所能够达到《决定》规定的条件，具备胜任司法会计鉴定的能力［8］51。第四，《决定》对鉴定人和鉴定机构登记管理制度的主要内容是“登记、名册编制和公告”，对此中国注册会计师协会也已经相应地建立了信息公布制度，在网站上公布了注册会计师的基本情况、受教育情况、资格取得、注册、继续教育、惩戒和处罚等信息，会计师事务所的基本信息、登记信息（包括成立时间、注册会计师人数等）、注册会计师年龄结构、注册会计师学历结构、惩戒和处罚等信息，司法机关和当事人通过这些可以了解会计师事务所和注册会计师的基本信息和诚信情况，也可以方便地选择司法会计鉴定人。
三、 司法会计鉴定主体：是注册会计师?而不是会计师事务所
我国法律规定的社会审计主体是会计师事务所，注册会计师只是受会计师事务所指派执行审计业务的工作人员，没有独立执行审计业务的权力［9］39。财政部规定会计师事务所不得“对同一委托单位的同一事项，依据相同的审计证据出具不同结论的审计报告”《会计师事务所审批和监督暂行办法》第五十六条规定：“会计师事务所和注册会计师必须按照执业准则、规则的要求，在实施必要的审计程序后，以经过核实的审计证据为依据，形成审计意见，出具审计报告，不得有下列行为：……（二）对同一委托单位的同一事项，依据相同的审计证据出具不同结论的审计报告……”，注册会计师不能以个人名义执业，也不能一个人完成审计工作的全过程（例如审计报告须两名注册会计师签名盖章），注册会计师出现意见分歧的应该由会计师事务所协调解决，统一意见后才能出具审计报告［10］。笔者曾经对以会计师事务所为本位的社会审计制度提出异议，认为这样“易出现会计师事务所限制注册会计师审计权利，以内部质量控制制度、审计报告签发制度控制注册会计师审计行为的现象”，并指出“内部质量控制制度不利于调动注册会计师的能动性”、“审计报告签发制度不利于发挥注册会计师审计意见决定权”，同时，笔者还提出注册会计师才是社会审计实质主体的观点［9］39。司法会计鉴定行为需要由具备会计、审计等专门知识和技能的注册会计师去实施，只有注册会计师（自然人）才能从事鉴别和判断等鉴定活动；在庭审中，只有注册会计师才可以出庭接受质证和阐述有关问题《决定》规定：“十一、在诉讼中，当事人对鉴定意见有异议的，经人民法院依法通知，鉴定人应当出庭作证。”。会计师事务所是法律拟制的无生命的组织，既没有鉴别和判断活动能力，也无法出庭参加诉讼，不可能成为司法会计鉴定主体。
对同一案件的鉴定事项有数名鉴定主体共同进行鉴定时，“鉴定主体相互间不能强求一致，不得采用少数服从多数的方式强行作一致的鉴定意见，任何鉴定主体均享有自由表达其独立见解和作出独立判断的权利”［11］89。根据《决定》的规定，鉴定制度实行鉴定人负责制，多个鉴定人有不同意见应该注明《决定》规定：“十、司法鉴定实行鉴定人负责制度。鉴定人应当独立进行鉴定，对鉴定意见负责并在鉴定书上签名或者盖章。多人参加的鉴定，对鉴定意见有不同意见的，应当注明。”而不是根据“少数服从多数”的原则作出统一的鉴定结论。实际上，这是强调自然人为鉴定人，而非机构为鉴定人。虽然法律、法规规定鉴定报告上鉴定机构应该盖章《民事诉讼法》（2007）第七十二条规定：“……鉴定人鉴定的，应当由鉴定人所在单位加盖印章，证明鉴定人身份。”《司法鉴定程序通则》第三十五条规定：“司法鉴定文书应当加盖司法鉴定机构的司法鉴定专用章。”，但是这不等于鉴定机构就成为鉴定主体，盖章的作用，一是证明该鉴定人是本机构工作人员并具备鉴定人资格，二是证明鉴定人有胜任能力，三是表示该机构将依法承担民事赔偿的替代责任。
四、 司法会计鉴定启动：从权力?本位到权利本位
长期以来我国将侦查、检察机关和法院一并列为司法机关，将侦查、和审判视为国家与犯罪作斗争的活动，因此十分强调公诉方的职权。我国现行的司法鉴定制度体现的是以权力为本位的司法鉴定观，公安、检察机关都有自己的鉴定机构和鉴定人，在刑事诉讼中侦查、检察机关和法院都享有鉴定决定权，在民事诉讼和行政诉讼中法院掌握鉴定决定权。刑事诉讼中的被告人、犯罪嫌疑人、被害人和民事诉讼中的当事人虽然有申请鉴定、补充鉴定或者重新鉴定的权利，但是申请权不等于启动权，申请鉴定并不必然启动鉴定（需要由法官决定或批准）。刑事诉讼中被告人对控方所提供的鉴定结论无法质证，造成了控诉人和被告人在举证能力和举证权利上的严重不平等。公安、检察机关内设的鉴定人不独立，鉴定结论的客观性难以保障。法官掌握着鉴定人的选任权，导致法官和鉴定人之间委托关系的固定化，容易使鉴定人产生迎合法官的预断来制作鉴定结论的心理倾向［11］146，司法鉴定的公正性因而不能得到保障。
笔者认为，既然诉讼法律明确规定鉴定结论是法定证据形式之一，那么通过司法鉴定来证明自己的事实主张就是诉讼当事人的权利，赋予当事人司法鉴定启动权是实现该权利的重要保障。根据“谁主张谁举证”的民事诉讼原则，如果当事人对自己主张的事实举证有鉴定需要的，就当然应该有启动鉴定的权利，否则其诉讼权利就被限制，会导致其不能很好地履行举证责任。虽然刑事诉讼中被告人不承担举证责任，但是享有辩护权利，行使辩护权当然应该包括启动司法鉴定、使用鉴定结论，以证明自己无罪或者罪轻。作为控方的侦查、检察机关享有鉴定启动权，而作为辩方的犯罪嫌疑人、被告人没有鉴定启动权，明显是一种权利不平等的表现，是权力本位思想的表现，不符合现代法治精神。
值得探讨的是，如果法律赋予当事人委托（启动）司法会计鉴定权利，则虽然保证了当事人诉讼权利，但是容易导致注册会计师无意识甚至有意识地选取有利于一方当事人的鉴定材料，提供支持一方当事人的鉴定结论，导致鉴定的不独立、不公正。笔者认为，该矛盾可以通过严格司法会计鉴定的法律责任及追究制度来解决。只要严格司法会计鉴定法律责任，增加虚假鉴定和错误鉴定的违法成本，那么无论是谁委托，注册会计师都必将考虑法律责任风险而作出客观、公正的鉴定结论。在侦查机关、检察机关、当事人和辩护人等法院以外的人启动鉴定的情况下，注册会计师容易受委托人利害关系的影响，鉴定结论失去客观、公正的可能性较大，法官对该鉴定结论的审查判断应该更加谨慎和严格，若发现鉴定结论严重失实或者虚假，就应该从重处罚注册会计师。如果注册会计师认为鉴定意见是偏向或者倾向于委托人的（不独立的），则可以出具司法会计检查报告，而不是出具司法会计鉴定报告。这样，注册会计师既可以满足委托人的需要，又可以规避责任，同时也避免了对诉讼秩序的扰乱。
五、 司法会计鉴定中注册会计师的诉讼地位
（一） 鉴定人的诉讼地位：与证人同等
在大陆法系国家，司法鉴定人是法官的助手，有帮助法官发现事实真相、实现司法正义的司法职能。鉴定人具有司法职能，决定了法律应该对鉴定人资格予以严格限制，指定、聘请鉴定人的权力属于法官，鉴定人适用回避制度，应该独立、客观、公正地进行鉴定。英美法系国家实行专家证人制度，只要是具有法官和陪审团所不具备的某一领域内的专门知识和技能，能够为他们在解决案件中存在争议的事实方面提供帮助的人，就可以担任专家证人。专家证人与普通证人的诉讼地位没有差别，都需要在法庭上接受当事人的质证。双方当事人都可以聘请专家证人，专家证人站在当事人立场上为聘请人提供帮助，其专家证言可以有所偏颇。我国《刑事诉讼法》规定鉴定人是诉讼参与人《刑事诉讼法》（1996）第八十二条第四项规定：“诉讼参与人是指当事人、法定人、诉讼人、辩护人、证人、鉴定人和翻译人员。”，而且三大诉讼法都规定了鉴定人有着与法官一样的回避义务见《刑事诉讼法》（1996）第三十一条、《民事诉讼法》（2007）第四十五条、《行政诉讼法》（1989）第四十七条的规定。。从诉讼实践来看，我国鉴定人地位基本与大陆法系国家鉴定人地位相同，在诉讼中需要保持独立、客观和公正，背负着查明案件事实真相的重任，是专门性事实的“审判者”。
笔者认为，鉴定人的诉讼地位应该由鉴定结论的效力决定。鉴定人是法官的助手，具有司法职能，则鉴定结论必定成为替代法官对有关专门性事实进行认定的“判决”，这是与我国证据法律制度相冲突的。我国法律规定，鉴定结论是一种证据形式，必须查证属实才能作为认定事实的根据见《民事诉讼法》（2007）第六十三条、《刑事诉讼法》（1996）第四十二条、《行政诉讼法》（1989）第三十一条的规定。。“经合法程序形成的鉴定结论与其他形式的证据一样具有同等的法律效力，都必须经过查证属实才能作为定案的根据，并不具有优先采信或必须采信的证据地位。”［12］鉴定结论与其他证据（包括证人证言）对法官认定案件事实、作出审判结论而言，并无本质上的区别。鉴定人是利用专业知识对专门性事实进行判断，证人是陈述自己亲身经历和体验的事实，都是为法官提供证据资料，区别只是在掌握知识上的不同，而且鉴定结论和证人证言一样，都属于人证（言词证据），鉴定人和证人都有义务出庭作证、接受交叉询问，因此，鉴定人的诉讼地位应该与普通证人同等。另外，笔者提倡，鉴定人作为证人的诉讼地位要与英美法系的专家证人加以区别，应该强调鉴定人的独立诉讼地位，他不依附于任何一方当事人，也不受司法机关的支配，在鉴定中应该保持客观公正。
（二） 注册会计师从事司法会计鉴定业务不需要掌握法律知识
无论是大陆法系率先提出的自由心证原则，还是英美各国诉讼模式的独特景观——陪审团审判，都是建立在这样一种认识的基础之上：在诉讼过程中根据证据认定案件事实是一个经验层面的问题，凡有普通常识且一般逻辑思维能力正常的理性人足以胜任［13］。对于诉讼中的事实认定问题，各国要么让从普通民众中随机选出的陪审员加以决定，要么要求法官尽力摒弃在多年法律工作中形成的偏见，以自己的理性和良心来决定。无论是陪审员还是法官，都是以普通人的身份，以与生俱来的生活经验和判断力来处理案件中的事实问题。
司法会计鉴定是对诉讼中财务会计专门性（事实）问题发表意见，不是对法律问题发表意见，注册会计师只需要掌握会计、审计等专业知识和技能就可以胜任，不需要掌握法律知识。对于注册会计师来说，最重要的是他们要具备足够的会计、审计专业知识，能够充分利用这些专门知识就案件的具体财务会计事实问题作出判断、提出意见。司法会计鉴定制度是排斥注册会计师掌握法律知识的，因为注册会计师一旦掌握法律知识，就可能会以法律视角（而不是会计专业视角）看待财务会计问题，将财务会计问题看成是法律问题（而不是事实问题），从而导致判断的偏见。如果注册会计师掌握法律知识（例如有的注册会计师通过司法考试，取得司法职业资格），就要特别注意避免在司法会计鉴定中运用法律知识，否则就与其诉讼地位不相符，一方面涉嫌侵犯了法官的司法权，另外一方面该注册会计师是否能够从会计、审计专业角度对财务会计事实问题进行判断就值得怀疑根据《刑事诉讼法》（1996）第二十八条的规定，审判人员、检察人员、侦查人员担任过本案鉴定人的，应当回避。这说明鉴定和司法是不相容的职责。担任了鉴定人，就不能担任本案的审判人员、检察人员、侦查人员；反之亦然。如果注册会计师从法律角度判断财务会计问题，实际上是担任了审判职责，此时不能再担任鉴定人。。
（三） 注册会计师从事司法会计鉴定业务不能独立实施询问、函证程序
如前所述，司法会计鉴定的对象是会计资料。这些会计资料本身是诉讼中的证据（书证、物证）。司法会计鉴定可以帮助法官印证、审查这些书证、物证，但是司法会计鉴定不是印证、审查这些证据的唯一途径。法官可以用证人证言、当事人陈述和视听资料等其他证据来印证、审查会计资料，而这些其他证据的提供则是依据举证责任分配规则，分别由司法机关或者当事人提供的。如果注册会计师通过询问、函证程序获取证据以对会计资料进行印证、审查，则实际上是超出了司法会计鉴定的职责范围：在刑事诉讼中，履行了侦查（取证）职能，就不能再担任本案的鉴定人了［1］39；在民事、行政诉讼中，则是站到了当事人的立场上，替当事人调查取证，履行了司法机关或者律师的职责，失去了中立性，也就失去了担任鉴定人的资格。
在实务中，会计资料经过违法犯罪人员的精心掩饰后，存在缺失、遗漏甚至虚假的现象，此时需要询问与会计资料形成有关的人员（例如会计、审批和业务经办人员）及向有关单位函证，以了解财务会计事实的起因、经过和情节。询问和函证提供的线索，一方面可以使鉴定业务委托人据此补充提供有关会计资料，另一方面可以让注册会计师避免就账论账、作出不实鉴定结论，从而提高鉴定效率和效果。《民事诉讼法》（2007）第七十二条第二款也规定：“鉴定部门及其指定的鉴定人有权了解进行鉴定所需要的案件材料，必要时可以询问当事人、证人。”笔者认为，在司法会计鉴定中，注册会计师向当事人或者证人询问的内容仅仅限于会计资料本身不清晰、不明确或者特殊符号的含义等方面，至于会计资料不完整及对会计资料的真实性存在疑问无法核实的，不能由注册会计师以询问或者函证的方式来获取其他可以印证会计资料的证据，而是应该要求委托人补充提供会计资料和其他证据（即询问、函证程序应该由委托人实施）。
委托人提供的证人证言、当事人陈述等言词证据，本身是不确定的待证事实。注册会计师可以利用这些言词证据来识别会计资料中的虚假，也可以作为查找缺失、遗漏会计资料的线索，但是作出司法会计鉴定结论时不能以此为依据（经法官审查确认除外）。
注册会计师接受委托从事司法会计检查业务时，可以实施询问、函证程序，为委托人收集证据服务。因此，如果注册会计师在从事司法会计鉴定业务时实施了询问、函证程序，利用了言词证据，则其身份就从鉴定人转化为咨询人，就失去了出具司法会计鉴定报告的资格，但在征得委托人同意的情况下可以考虑出具司法会计检查报告。
六、 司法会计鉴定结论的审查
（一） 司法会计鉴定结论的局限性
司法会计鉴定工作是参照审计程序进行的《中国注册会计师鉴证业务基本准则》第五十八条规定：“注册会计师执行司法诉讼中涉及会计、审计、税务或其他事项的鉴定业务，除有特定要求者外，应当参照本准则办理。”，审计只能合理保证（不能绝对保证）被审计财务信息不存在重大错报。司法会计鉴定的主要工作是查账，且查账应当选用“详查法”［14］，主要适用审阅法、核对法、复核法等方法，同时在办案人员的主持下采用询问证人、讯问犯罪嫌疑人的方法［1］38，但是会计资料本身是会计人员判断形成的，“详查”无法改变司法会计鉴定结论是注册会计师主观判断形成的鉴定意见这一特点。司法会计鉴定结论存在错误和误差是不可避免的。另外，注册会计师的专业知识和胜任能力以及采用的审计方法不同，也会导致鉴定结论的差异，这就为某些不诚信的注册会计师以职业判断为名进行弄虚作假留下了空间。另外，司法会计鉴定只是涉及案件中的一部分事实（财务会计事实），法官应该全面考虑所有证据，将司法会计鉴定结论与其他证据（包括其他鉴定事项的鉴定结论）相互印证才能认定案件事实。法官对事实的认定完全可以同鉴定结论所认定的事实不一致，从而不采纳或不采信鉴定结论。
（二） 司法会计鉴定结论的审查方法
虽然三大诉讼法都明确规定包括鉴定结论在内的所有证据都需要查证属实后才能被采纳，但是法律并没有规定对专门性问题的审查方式和标准，对鉴定结论的审查判断与对其他证据的审查判断没有实质性的区别，这事实上强化了鉴定结论对专门问题所作判断的权威性，法官往往不加审查就予以认定，鉴定人似乎有成为判断专门性问题的法官的倾向。对注册会计师和会计师事务所的严格行政管理，可以保证鉴定人和鉴定机构的合格，并以此保证鉴定结论的正确，但是合格的鉴定机构中合格的鉴定人作出的鉴定结论不一定就是正确的。注册会计师出庭作证，接受当事人的询问和交叉询问，是保证司法会计鉴定结论正确的有效途径，也是规范司法会计鉴定的有效途径。实践中可以从以下方面对司法会计鉴定结论进行审查。
1. 审查鉴定人和鉴定机构的鉴定资格
鉴定人不具备司法鉴定人执业资格或者超越执业类别的，司法会计鉴定无效［6］51。在实务中，此类情况主要表现为未取得或者已经被吊销注册会计师执业证书的人从事司法会计鉴定工作；未通过注册会计师年检或者处于暂停执业处罚期间的注册会计师从事司法会计鉴定工作;其他人冒充注册会计师签名盖章出具司法会计鉴定报告。注册会计师曾经因为执业质量问题被惩戒或者处罚过，或曾经出具过虚假的或者严重失实的司法会计鉴定报告被法官发现过，都表明注册会计师存在胜任能力问题或者职业道德问题，其鉴定结论是否正确就值得质疑。会计师事务所存在没有取得司法会计鉴定资格或超越批准范围提供鉴定服务的［15］51，属于鉴定机构资格不合格。例如会计师事务所不符合设立条件的，或者被暂停执业、吊销职业证书的，其出具的鉴定结论当然也无效。
2． 审查鉴定人和鉴定机构的独立性
鉴定人和鉴定机构存在法律规定的需要回避的情形，或者在鉴定过程中收受过贿赂的，侦查、检察机关内设鉴定机构作出的鉴定结论，其鉴定结论是否公正就值得怀疑。如果注册会计师以侦查人员的身份参与了案件的侦查活动，就不具备对该案件的鉴定主体的法律要求，不应再对该案件开展司法会计鉴定工作［2］66。如果注册会计师受侦查、检察机关和当事人的委托，为其提供过技术咨询（如司法会计侦查或者司法会计检查）的，也不能对该案件进行司法会计鉴定。
3． 审查鉴定人有否越权取证
鉴定材料必须由委托人提供，不能由鉴定人自行收集。司法会计鉴定结论所依据的检材来源不合法，例如刑事案件的司法会计鉴定检材如果不是司法机关提取的财务会计资料，而是鉴定人自行取得的，就会造成检材来源不合法，导致鉴定报告无效［6］51。在实务中，注册会计师习惯于审计思维，实施了查询、函证或盘点实物调查取证工作，就失去了鉴定的中立性。有的司法会计鉴定人员在鉴定过程中发现缺少必需的鉴定证据时，往往忽视自己在诉讼中的地位和任务，擅自超越职责范围直接向被鉴定人询问案情、寻求证据，造成取证过程不合法，导致鉴定失败［15］52。
4． 审查鉴定资料是否完整、真实
经济纠纷事项多数情况下只是当事人经济活动的一部分，当事人在提交鉴证证据时，往往只提交与案件核心纠纷问题有关的材料，而不是整个经济活动的财务记录［16］58。在实务中，当事人会积极提交对自己有利的会计资料，隐瞒不利的会计材料（特别是会计资料保管方），甚至提交虚假会计资料，如果注册会计师就事论事，将鉴定对象局限于当事人提交的鉴定材料，就会得出错误的鉴定结论。作为鉴定资料的会计资料，本身是诉讼证据，需要由法院审查确认属实后才可以使用，但是实际上法院不可能为注册会计师鉴定而事先确认资料的证据价值［16］59。如果在庭审中相关会计资料被确认为不完整或者虚假，则鉴定结论也就不能成立了。将未经法庭质证确认的证人证言、当事人陈述作为鉴定依据，也属于鉴定资料不完整、不真实的范畴。鉴定结论与其他证据（例如证人证言）存在矛盾之处的，如果其他证据已经被查证属实的，则鉴定结论不能被采信。
5． 审查鉴定对象是否属于财务会计专门性问题
鉴定对象应该是财务会计专门性问题，需要借助于会计、审计专门知识和技能才能认定。值得注意的是，注册会计师对鉴定对象是否符合会计准则和会计制度发表意见，属于事实问题。对法律问题发表意见，或者对财务会计以外的事实发表意见，均侵犯了司法权，或者侵犯了当事人的举证权利，从而导致鉴定结论无效。
6． 审查鉴定程序有否瑕疵
注册会计师从事司法会计鉴定业务时，在工作程序上应该遵守诉讼法、《决定》和《司法鉴定程序通则》，在技术程序上应该参照中国注册会计师审计准则。例如，鉴定人少于法定人数（2人以上）《司法鉴定程序通则》第十九条规定：“司法鉴定机构对同一鉴定事项，应当指定或者选择二名司法鉴定人共同进行鉴定；对疑难、复杂或者特殊的鉴定事项，可以指定或者选择多名司法鉴定人进行鉴定。”，属于违反工作程序。鉴定中未采用详查法，而是过分信赖发函询证、存货监盘、凭证抽查等建立在抽样审计技术基础上的审计取证方法，忽略了对鉴定事项运作过程的轨迹追踪［15］52，属于技术程序的瑕疵。技术程序的瑕疵，会造成鉴定结论与事实不符，导致鉴定失败。
7． 审查鉴定报告是否合格
司法会计鉴定报告是一种详式审计报告，应该符合统一规定的司法鉴定文书格式。实践中经常出现以简式审计报告替代司法会计鉴定报告，或者虽然冠名为司法鉴定报告，内容实为简式审计报告等不符合司法鉴定文书统一格式的情况［6］49。鉴定报告文字有重大表述错误的，司法会计鉴定无效［6］51。鉴定报告未经鉴定人签名或者盖章、未经鉴定机构加盖司法鉴定专用章的，鉴定报告无效。司法会计鉴定不应该回答法律定性问题，只能客观地表述所鉴定的财务会计事实［2］66。有的司法会计鉴定人员从财务会计角度作出法律定性意见（例如贪污、挪用），超越了司法会计鉴定范围，造成鉴定报告无效。
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导师鉴定意见篇9
一、引 言
近年来，屡屡有冤假错案见诸于媒体，其中使用不当甚或错误的鉴定意见对于错案的认定往往起着决定性的作用。①人们不禁产生疑问，为何顶着科学桂冠的鉴定意见却成了冤假错案的帮凶？在事后看来明显问题重重的鉴定意见为何能够堂而皇之地成为法官有罪判决的定案根据？而作为被告人权利维护者的辩护人又为何在面对至关重要的鉴定问题时却无能为力？实际情况是，实践中大量的鉴定意见并未经过有效的审查质证就转化为定案根据，而这些鉴定意见绝大多数是由控方作为指控证据提出，辩方无法对鉴定的实施过程及法官采信鉴定意见的过程施加有效影响，于是大量的控方鉴定意见在没有得到实质审查的情况下就给被告人行为定了性，导致实践中冤假错案的出现。这种情况在2012年颁布的新《刑事诉讼法》生效后有望得到改善。
新《刑事诉讼法》第192条规定：“公诉人、当事人和辩护人、诉讼人可以申请法庭通知有专门知识的人出庭，就鉴定人作出的鉴定意见提出意见。法庭对于上述申请，应当作出是否同意的决定。”根据该规定，控辩双方有权申请有专门知识的人协助己方对鉴定意见进行质证，这被学界认为是专家辅助人制度在刑事诉讼中的确立。而此前的民事及行政诉讼中也已经确立了专家辅助人制度。鉴于在我国的刑事诉讼中，公检法机关完全垄断了司法鉴定的启动权，鉴定意见绝大多数情况下由控方作为指控证据提交，而辩方不享有启动鉴定的权利，甚至无权向司法机关提出鉴定的申请，因此，虽然从理论上说控方同样有权申请专家辅助人出庭并出具意见，但实际上控方似乎没有聘请专家辅助人的必要。因此，专家辅助人制度的主要价值是给辩方提供质证控方鉴定意见的机会与能力，有利于避免控方主导下的鉴定意见直接主导判决结果所造成的冤枉无辜。鉴于此，本文拟从刑事辩护的角度出发，集中探讨辩方提出的专家辅助人意见的证据法问题，②以期对专家辅助人制度的理论探讨及实践运行有所裨益。
二、专家辅助人制度建立的价值
（一）弥补辩方质证中专业知识的不足
由于司法鉴定的事项均为专业性很强的问题，律师无法基于自己的执业经验或生活阅历对这些事项进行判断，甚至无法理解鉴定意见的实质内容，也就无法在庭审中针对鉴定意见进行实质有效的质证。实践中，大部分律师自认为对专业问题缺乏了解，对于鉴定意见并不仔细探究，质证时很少发表意见，法官则直接将鉴定意见作为定案根据。当然也有不少律师本着对当事人负责的态度，会对鉴定意见认真研究，但鉴于专业知识有限，也只能在鉴定机构及鉴定人是否具备鉴定资质、有无法定回避情形、鉴定意见的形式本身是否合法等形式问题上进行质证，由于这些质证意见难以撼动鉴定意见的实体内容，法官一般不会因形式上的瑕疵否定鉴定意见的效力。还有些律师工作态度严谨，他们会就鉴定意见中的专门问题私下向专业人士求助，并在质证过程中就鉴定意见中的实质性问题提出疑问，包括鉴定方法本身是否科学、鉴定意见所依据的标准是否准确等等，但由于这些意见是由作为外行的律师提出，法官在难以分辨是非对错的情况下，律师的质疑仍然难以动摇法官对于司法鉴定人这些专业人士的信任。
因此，为了使鉴定意见能够得到实质性的质证，必须有具备专业知识的人参与到诉讼程序中对辩方加以协助，从而增强辩方的质证能力。立法者在关于新《刑事诉讼法》的释义中也指出，由于鉴定工作的专业性较强，仅凭其他诉讼参与人自身的知识也难以发现鉴定中存在的问题，很难对鉴定意见进行质证，法官仅听一面之词也往往难以作出正确判断，因而由有专业知识的人出庭根据其知识发现鉴定中存在的问题，有利于保护被告人的合法权益。③ 唯此辩方才有机会挑战控方鉴定意见的效力，而不致在庭审中面对控方的鉴定意见不战而败。
②后文中所称的专家辅助人意见，如无特别说明，特指辩方提出的专家辅助人意见。
③参见全国人大常委会法制工作委员会刑法室编著：《〈中华人民共和国刑事诉讼法〉释义及实用指南》，中国民主法制出版社2012年版，第366页。
④参见汪建成：《中国刑事司法鉴定制度实证调研报告》，载《中外法学》2010年第2期，第291—293页。（二）配合鉴定人出庭作证制度的需要
我国新《刑事诉讼法》在设立专家辅助人制度的同时，还明确了鉴定人出庭制度。根据新《刑事诉讼法》第187条第3款的规定，控辩一方对于鉴定意见有异议，法院认为鉴定人有必要出庭的，鉴定人应当出庭作证。很多学者认为，鉴定人不出庭是鉴定意见得不到有效质证的根本原因，保证鉴定人出庭是解决这一问题的关键。实际上，若无专家辅助人制度的配合实施，鉴定人出庭难题恐怕无法得到真正解决；即使鉴定人出庭，也未必有利于辩方对鉴定意见的质证。
首先，虽然新《刑事诉讼法》规定在控辩双方对鉴定意见有异议、法官认为必要的情况下鉴定人应当出庭，但类似规定早在2005年全国人大常委会《关于司法鉴定管理问题的决定》（以下简称《决定》）中就已颁布，而根据学者调研的统计数据，在三家法院调阅的共计300份含有司法鉴定意见的刑事案卷中，没有一起案件有鉴定人出庭作证的记录。④事实上，真正希望鉴定人出庭接受质证的恐怕只有被告一方，对于控方来说，既然书面的鉴定意见已然能够得到法官的支持，鉴定人出庭反倒增加了己方失误的几率，没有要求鉴定人出庭的动力；对于法官来说，由于其自知对于鉴定问题没有足够的了解，一旦鉴定人出庭接受辩方质证，双方在专业问题方面出现分歧，自己也难以作出判断，这会增加法官主持庭审和采信证据的难度。实践中的情况是，控方一般从不主动申请鉴定人出庭，法官也极少通知鉴定人出庭。新《刑事诉讼法》将鉴定人出庭与否的决定权赋予法官，恐怕仍然难以改变鉴定人不出庭的现状。不过，如果辩方可以在专家辅助人的专业支持下，对鉴定意见展开猛烈攻势，而法官的内心确信可能偏向被告方的情况下，控方出于胜诉的考虑恐怕必须得让鉴定人出马了，这才是解决鉴定人出庭问题的关键。
其次，即便鉴定人出庭，允许辩方对其展开质证，若无专业人士的协助，这种质证又有何意义呢？虽然实践中鉴定人出庭现象极为罕见，但可以想见，鉴定人是精通鉴定事项的专业人士，而律师与法官相比之下则纯粹是外行，一方面，律师很难在不甚了解的专业意见中找到其中的疏漏，对鉴定人提出有效的质疑；另一方面，在律师对专业问题提出质疑的情况下，鉴定人在法官面前振振有词的回复与辩驳很容易得到法官的信任，律师往往难以理解鉴定人所说的专业术语，也很难作出有力的反驳。相比对于书面鉴定意见的质证，律师与鉴定人面对面的质证对辩方来说可能更为不利。出于对权威的迷信，法官反而更易相信鉴定人的说辞。为使控辩双方在鉴定意见质证程序中得到平等的武装，唯有可以与鉴定人相抗衡的专业人士出庭协助辩方，专家辅助人制度可以满足这一需要。
（三）制约控方对鉴定启动权的独占
根据修订前《刑事诉讼法》及司法解释的规定，公检法机关均享有启动鉴定的权利，而辩方不仅无权启动鉴定，甚至无权向司法机关申请初次鉴定的启动，而只能在控方鉴定作出后申请重新鉴定或补充鉴定。可见，控辩双方在鉴定启动方面的权力配置明显失衡，而这一格局在2012年新《刑事诉讼法》中仍然没有打破。表面看来，法院同样享有司法鉴定的启动权，但根据学者实践调研的结果，“在各地中级人民法院调阅的305份案卷中，有299起案件中涉及的鉴定程序是由侦查机关在侦查阶段依职权自行启动的，其比例占阅卷总数的98.03%。有6起案件是在审判阶段启动，其中，有3起案件是由法官在庭审阶段依职权主动启动，有3起案件是由当事人当庭申请重新鉴定被法官允许后启动的”。另外，“在当事人申请的鉴定中， 还有相当的一部分申请被法院驳回”。 ⑤可见，绝大部分的案件都是侦查人员依据职权启动，法官在庭审过程中依职权自行启动的鉴定在实践中数量极少；在控辩双方对鉴定意见发生异议、当事人申请重新鉴定的，大部分情况下也得不到法院的支持。
⑤前引④，第290、291页。
⑥参见陈永生：《中国司法鉴定体制的进一步改革——以侦查机关鉴定机构的设置为中心》，载《清华法学》2009年第4期。
⑦前引③。可见，我国司法鉴定的启动权基本上为控方所独有，鉴定实施的过程也是在控方的主导下进行，《刑事诉讼法》中将鉴定一节规定在第二章的侦查手段中也体现出了这一立法倾向。在控方独霸鉴定权、辩方启动鉴定无望的情况下，专家辅助人制度至少给了辩方以有效质疑控方鉴定意见的手段，而不至于由鉴定意见直接左右案件的结果。
（四）保证鉴定意见的可靠性
根据《刑事诉讼法》的规定，鉴定人与审判人员同为当事人可申请回避的范畴，可见鉴定人保持客观中立是我国《刑事诉讼法》的明确要求。但实践中，由于司法鉴定一般由侦查人员启动与主导，在我国三机关分工负责的诉讼体制下，法院无权干预侦查阶段的鉴定活动，因此，侦查机关有权根据自己的需要选择鉴定机构，鉴定的实施也在侦查人员的控制之下；在这一过程中，辩方无权发表任何意见，甚至对于鉴定的启动并不知情，这导致鉴定意见的形成多少带有了控方的印记。同时，2005年《决定》没能将侦查机关附属的鉴定机构统一收归司法行政机关管辖，导致实践中侦查机关启动的大量司法鉴定由其内部自设的鉴定机构来实施。有数据表明，侦查机关自侦自鉴的比例高达95%，这种现象很容易导致鉴定人在鉴定中被迫甚至故意迎合侦查人员的预断，这种情况下作出的鉴定意见就很难具备中立性与可靠性。⑥ 近年来，众多与鉴定有关的冤假错案的发生已经证明了这一点。立法者也意识到了这个问题，认为法官仅听鉴定人一面之词往往难以作出正确判断，法院的判决如果总是被鉴定意见左右最终也会损害司法的权威。⑦
诚然，专家辅助人是辩方申请协助己方进行辩护的，所发表的意见自然倾向于辩方，其中立性基础更为薄弱。但该制度的合理性在于：一方面，通过对鉴定意见的严格审查使得鉴定意见的疏漏甚至错误暴露于法庭之上，使得法官得以对鉴定意见的效力作出正确的评判，而不至错误断案；另一方面，一旦鉴定人面临庭审中被严格质询的压力，必然会在出具鉴定意见时有所忌惮，鉴定过程中会更为仔细用心，也不敢为了迎合侦查人员而作出明显离谱的鉴定意见。立法者也认为，有专门知识的人根据其专业知识发现鉴定中存在的问题，从而为法官甄别鉴定意见、作出科学的判断、提高内心的确信提供参考，是兼听则明的科学调查方式在刑事审判中的具体体现；这一制度设计本身也在客观上会进一步加强鉴定人的责任意识从而对其鉴定意见产生正面的促进作用，增强鉴定意见的科学性。⑧因此，专家辅助人的倾向性有效弥补了鉴定人中立性不足的问题，以保证鉴定意见的可靠性。这类似于英美法系国家的专家证人制度的功能。
三、专家辅助人意见的定位
（一）专家辅助人意见的证据属性
专家辅助人的意见是否属于诉讼中的证据，这在学界及实务界都有着不小的争议。我国新《刑事诉讼法》对于专家辅助人及其意见的定位并没有作出明确的规定。
⑧前引③。
⑨参见樊崇义、郭华：《鉴定结论质证问题研究（下）》，载《中国司法鉴定》2005年第3期；汪建成：《司法鉴定模式与专家证人模式的融合——中国刑事司法鉴定制度改革的方向》，载《国家检察官学院学报》2011年第4期。
⑩参见黄敏：《建立我国刑事司法鉴定“专家辅助人制度”》，载《政治与法律》2004年第1期；周长春：《刑事诉讼中的专家辅助人制度》，载《中国司法鉴定》2008年第4期。
参见卢建军：《刑事诉讼专家辅助人制度的构建》，载《中国司法鉴定》2011年第6期。
前引⑨樊崇义、郭华文。
前引⑨汪建成文。
前引⑩黄敏文。
齐树洁、董扬：《鉴定人出庭质证规则的比较分析》，载《中国司法鉴定》2009年第4期；张才长：《论我国民事诉讼中的专门辅助人》，载宋世杰、刘建军主编：《诉讼法理论与实践探索》，中国检察出版社2006年版，第410—419页；钱光文、孙巾淋：《如何做好专家证人出庭工作》，载上海市黄浦区人民法院编：《司法阶梯——审判前沿问题研究》（第二辑），法律出版社2009年版，第446—450页。
参见最高人民法院民事审判第一庭编：《民事诉讼证据司法解释的理解与适用》，中国法制出版社2002年版，第297页，转引自李钢：《我国民事诉讼辅助人制度若干问题的司法研究——以法院实践探索经验为视角》，载何家弘主编：《证据学论坛》（第十五卷），法律出版社2010年版，第61页。
参见胡震远：《我国专家证人制度的建构》，载《法学》2007年第8期，第94—95页。
前引齐树洁、董扬文。有观点认为，专家辅助人的意见只能作为法官认定案件事实的参考，不具有证据效力，持此观点的学者又分为诉讼人说、⑨独立的诉讼参与人说⑩和附属性的诉讼参与人说。理由主要有以下三点：其一，专家辅助人的作用在于辅助当事人进行法庭质证，而不是直接对案件的证据资料发表意见，因此其身份不是证人，所发表的意见也不是证据；其二，专家辅助人的作用在于最大限度地帮助己方当事人参与诉讼，根本无法保证其“独立”的诉讼地位，若将专家辅助人定位于证人的身份则导致其与鉴定人及英美法系专家证人角色的混淆；其三，专家辅助人运用自己的专业知识就专门问题进行评论虽对鉴定意见起着证明的作用，从证据法角度而言属于广义上的“证人”，但我国传统证据理论将证人界定为通过自己耳闻目睹了解案件情况的第三人，因此专家辅助人不能作为证人，其意见也不能作为证据。此外，民事诉讼中通过司法解释的颁布也创建了专家辅助人制度，认为专家辅助人意见不具备证据效力这一观点的学者也为数不少。具体理由除上述几点之外还包括：最高法院参与起草司法解释的专家强调，这种诉讼辅助人地位不能混同于鉴定人、证人，它的服务对象是澄清案件法律事实，在功能上发挥替补一方当事人对案件涉及专业问题出具说明意见的作用，有效弥补当事人及法庭专业知识的欠缺与不足。据此，有观点认为，司法解释虽然确立了诉讼辅助人制度，但在证据法方面并无创建性意图，所以专家辅助人意见并不具备证据能力。专家辅助人的设置是为了弥补当事人的专业知识的缺陷，因此应定位为当事人的诉讼辅佐人，其陈述应当属于当事人或诉讼人的陈述。
相反观点认为，从证据法角度来看，专家辅助人属于广义的证人，其意见应具备证据资格。笔者也赞同这一观点。主要理由在于：
首先，专家辅助人制度是大陆法系国家为了弥补司法鉴定制度的不足仿效英美法系专家证人制度而设立的，就是为了《增强双方当事人的质证能力，以强化对所谓的中立鉴定意见的审查，因此专家辅助人的倾向性自然不可避免，不过这一点没有妨碍英美法系中专家证言的证据地位。虽然意大利的《刑事诉讼法》中没有将技术顾问意见的效力加以明确，但设立了类似制度的俄罗斯，其《刑事诉讼法典》第74条第2款就明确规定在鉴定意见之外，将专家的结论和陈述作为独立的证据类型，可资借鉴。
参见陈瑞华：《刑事诉讼的前沿问题》，中国人民大学出版社2000年版，第566、567页；李钢：《我国民事诉讼辅助人制度若干问题的司法研究——以法院实践探索经验为视角》，载前引何家弘主编书，第66页。
参见《俄罗斯联邦刑事诉讼法典》（新版），黄道秀译，中国人民公安大学出版社2006年版，第74、75页。
参见[德]克劳斯·罗科信：《刑事诉讼法》，吴丽琪译，法律出版社2003年版，第262页。
前引③。其次，专家辅助人意见是一种实然的证据形式，不因诉讼法中缺乏明确规定而改变。既然诉讼法规定了专家辅助人可以出庭针对鉴定意见发表意见，通过削弱鉴定意见的证据效力而对法庭的事实认定施加影响，那么它所起到的作用就是客观存在的。否定观点认为，我国传统理论及诉讼法规定中没有将专家辅助人意见纳入其中，因此不承认其证据资格，这便禁锢了证据法理论及证据立法的发展。纵观世界各国，不仅英美法系国家将专家证人纳入了证人的范畴，就是在大陆法系国家的德国也承认专家证人的存在，这是证据法理论发展及诉讼实践的双重要求。其实在2011年8月的《刑事诉讼法修正案草案》中，曾规定控辩双方可以申请法庭通知有专门知识的人“作为证人”出庭，就鉴定意见发表意见；立法者关于新《刑事诉讼法》的释义也表示，专家辅助人出庭适用鉴定人的规定是为了解决其出庭的诉讼地位等程序性问题，可见立法者也将专家辅助人置于类似于鉴定人的诉讼地位。
再次，专家辅助人意见与诉讼人的陈述的性质有所不同，需要相应的证据规则对其加以规范，这也是真正实现专家辅助人制度立法目的的要求。诉讼人一般基于当事人的委托产生，在资质方面没有特别要求，其诉讼过程中所作陈述应基于当事人的利益，甚至可以因此隐瞒部分事实与证据。而专家辅助人则不同，一方面，他们基于特定的资质与专业知识进入诉讼，作为当事人的协助者针对鉴定意见发表意见，由于其专业方面的权威性容易影响法官的自由心证，如果说诉讼人的意见因法官精通法律尚可作出评判的话，面对专家辅助人的意见法官恐怕难于分辨，因此须赋予专家辅助人客观出具专业意见的要求，并辅以相应的规则加以规范；另一方面，相比控方提供的鉴定意见，辩方提出的专家辅助人本就易被法官认为缺乏独立性和可靠性，如果再不对其意见严格加以规范，并在庭审质证中加以审查，等于认可专家辅助人意见无需客观，如此则更难有机会撼动鉴定意见的效力了，设立专家辅助人制度的目的也就落空了。因此，专家辅助人意见不能游离于证据规则之外，同样应有相应的规则制约，并应经过庭审审查判断才能认定，这就要求赋予其以证据资格。
（二）专家辅助人意见的言词证据属性
根据新《刑事诉讼法》第192条的规定，一般情况下，专家辅助人通过当事人申请、法庭同意并由法院通知其出庭就鉴定意见发表意见；专家辅助人出庭适用鉴定人的规定。可见，专家辅助人意见与鉴定意见一样，具有言词证据的属性，必要情况下需出庭接受质证，但也可出具书面意见；同时，由于其参与诉讼的原因与一般证人不同，是基于自身的专业知识就鉴定意见中的专门性问题进行主观判断发表意见，同时具有意见证据的属性。
如前所述，很多学者认为，就专家辅助人意见在事实认定中所起到的作用，专家辅助人应属于广义的证人的范畴，其意见具有言词证据的属性。在英美法系国家，证人的范畴极广，涵盖了具有我国刑事诉讼中鉴定人及专家辅助人功能的专家证人，其陈述属于证人证言，自然具备言词证据的属性，适用传闻证据规则和交叉询问规则，除非例外情况，法庭一般不会采纳书面证言；在大陆法系国家，虽然对于证人、鉴定人、专家证人在证据形式上有所区分，但它们同属言词证据，在直接言词原则的要求下必要时也应出庭接受质证，不过在法定情形下也可采用递交书面陈述的方式。同样，专家辅助人意见虽然也可以采用书面形式，与书证有相似之处，但由于包含了专家辅助人的个人主观评判在其中，并不能改变其言词证据属性。根据这一属性，在庭审证据调查过程中，专家辅助人意见的审查不能以宣读书面意见的方式来进行，而应由专家辅助人出庭就其意见接受对方的交叉询问，法官通过这一程序得以考察其证据效力。
与一般的证人证言不同，专家辅助人意见不是专家辅助人就其所了解的案情所作的陈述，而是针对专业性极强的鉴定意见在专业角度所进行的评判，因此具有意见证据的属性。根据美国的意见证据规则，通常情况下，以意见、推理形式所作出的证言是不具可采性的，这一规则也被我国两高三部所的《关于办理死刑案件审查判断证据若干问题的规定》（以下简称《死刑案件证据规定》）所规定。与鉴定意见一样，专家辅助人意见是意见证据规则的例外，这是基于其个人的专业资质及所发表的意见内容。因此，专家辅助人不同于普通证人，首先需要具备特定的资质，只有掌握专门知识的人方可进入法庭；其所发表的意见也需是针对鉴定意见中的专门问题的意见，而这些意见对于法庭最终的事实认定是必须的。因此，专家辅助人意见的审查质证也与一般证人不同，可从专业资格、鉴定水平、鉴定方法、职业操守等角度进行质疑。
（三）专家辅助人意见的弹劾证据属性
专家辅助人意见之所以不被认为具备证据资格，与其不能作为法庭定案的直接根据似乎有一定的关系。根据新《刑事诉讼法》第192条的规定及立法者的解释，专家辅助人只是从专业角度对鉴定意见提出质疑意见，作为法官甄别证据的参考，该意见如被采纳可能带来鉴定意见不能采信的后果，而不能就专门性问题提出自己的结论性意见。因此，专家辅助人意见的功能在于质疑鉴定意见的效力，而不是认定案件事实，应属于弹劾证据的范畴。关于弹劾证据，我国诉讼法学界及实务界尚未给予太多关注。一般情况下，与案件事实无关的证据往往会被排除出证据的范畴。实际上，弹劾证据在刑事诉讼的证明活动中起着重要的作用。
参见陈瑞华：《鉴定意见的审查判断问题》，载《中国司法鉴定》2011年第5期，第3页。
参见《美国联邦刑事诉讼规则和证据规则》，卞建林译，中国政法大学出版社1998年版，第136页。
前引③，第366、367页。
参见[美]约翰·W斯特龙主编：《麦考密克论证据》，汤维建等译，中国政法大学出版社2004年版，第66、67页。
参见[美]乔恩·R华尔兹：《刑事证据大全》，何家弘等译，中国人民公安大学出版社2004年版，第451、452页。
参见[日]松尾浩也：《日本刑事诉讼法》（下卷），张凌译，中国人民大学出版社2005年版，第26页。弹劾证据原是英美法系国家证据法中出现的概念。所谓弹劾，是指在交叉询问阶段，当事人针对证人证言的可信性提出的质疑。根据普通法和1975年美国《联邦证据规则》，对于证人可信性的攻击有五种：一是证人以前作出的不一致的陈述；二是显示证人基于感情上的影响而带有偏见，例如与一方当事人存在亲属关系或关联利益等；三是对证人品格的攻击，但缺乏不构成攻击理由；四是显示证人在观察、记忆或者重述所证事实能力上的缺陷；五是具体的前后矛盾，即经过其他证人证明本案的实体性事实与受到攻击证人所陈述的事实是不一致的。弹劾的程序可以分为两个不同的阶段；第一个阶段中证明证人或证言不可信性的事实应当在交叉询问中从证人那里获得，这被称为内在的弹劾；第二个阶段中弹劾证人的事实可能是由一些外部证据所证明，即用另外一位证人或文书证据弹劾证人证言，这被称为外在的弹劾。这里所说的外部证据即弹劾证据。对专家证人的质疑与外行证人有所不同，除了可以对专家证人的资格、中立立场或调查的能力和准确性等进行非难外，还可以利用在该领域发表过的与专家证人意见相对立的权威性材料，其中所用到的专家证人以外的证据即弹劾证据。日本在《刑事诉讼法》的修改过程中也引入了英美法系的交叉询问规则，学者对于弹劾证据有所论述。松尾浩也教授认为，为了争辩证人等陈述的证明力的证据，称为弹劾证据。这种证据在证据提出的效果方面受到限制，但在特殊情况下缓和了对证据能力的限制。与此相对的一般证据，被称为实质证据。田口守一教授也指出，实质证据是证明主要事实及其间接事实的证据；补助证据是证明有关实质证据可信性的事实的证据，其中包括可信性弱的弹劾证据、可信性强的补强证据、可信性较弱但经过再次强化的恢复证据等。可见，弹劾证据可以称为补助证据中的一种。与上述相近的分类有我国台湾地区学者提出的“通常证据与补助证据”，其中通常证据是指证明主要事实或关联事实之证据；也被称为实质证据，而补助证据即证明证据之信用性有关联之事实之证据。
参见[日]田口守一：《刑事诉讼法》，张凌、于秀峰译，中国政法大学2010年版，第268页。
参见宋英辉、汤维建主编：《证据法学研究述评》，中国人民公安大学出版社2006年版，第208页。
前引，第78—79页。
陈意智：《论弹劾证据及其在刑事诉讼中的运用》，载中国知网中国优秀硕士学位论文全文数据库：西南政法大学2011年硕士学位论文，第10页。
前引，第98—100页。
前引，第174页。在证据能力的限制方面，弹劾证据与实质证据不同，虽然传闻陈述、笔录、品格证据等一般不能作为认定犯罪事实的实质证据使用，但却可以作为弹劾证据。因此，相比实质证据，弹劾证据受到的证据规则的限制较少。这里就需要引入“有限可采性”的概念。证据有时不只基于一个目的被提出，提出某一证据既可以是为了证实案件的主要事实，也可以是为了弹劾证人。因此有限可采性指的是当某一证据因为一种目的或者针对一方当事人提出是可以被采纳的，而对于其他当事人或者基于其他目的不可采时，法庭基于当事人的请求，应当将该证据限定于它的目的范围内。比如被告人的先前供述如果不能作为证明被告人有罪的证据被采纳，而作为攻击被告人的弹劾证据被采纳时，其目的是有限的，仅用于弹劾。不过，在交叉询问中，何种情况下可使用弹劾证据反驳证人证言却受到很多的限制，因为它可能会混淆问题、误导陪审团、造成不合理的时间浪费以及不公正的损害。根据反对间接质疑的规则，如果该质疑的事实不能为了任何目的而独立地由证据表明该矛盾，那么该事实对本案中的争议问题就是间接性的，也就不能用该证人自己承认其为事实以外的任何证据来证明，例如证明证人曾实施过未构成犯罪的不端行为。
可见，我国新《刑事诉讼法》将专家辅助人意见的功能限于对鉴定意见的质疑，而不能直接作用于案件事实，具有有限的可采性，属于单纯的弹劾证据。这与我国民事诉讼中的专家辅助人意见有所不同，根据最高人民法院《关于民事诉讼证据的若干规定》第61条规定，当事人可以申请专家辅助人出庭询问鉴定人，也可以对案件的专门性问题进行说明，因此兼具实质证据与弹劾证据的属性。虽然我国学界尚未对弹劾证据进行深入的研究，但是根据上述介绍可以发现，首先，弹劾证据的作用仅在于质疑实质证据的证据效力，法官不能依据弹劾证据认定案件事实；其次，弹劾证据的证据能力的限制较一般证据较为宽缓，传闻证据、被告人非自愿的先前供述等均可以为弹劾目的提出；再次，弹劾证据的提出受到一定的限制，为了避免浪费时间或混淆事实，法官对于弹劾证据可否提出享有较大的自由裁量权；最后，弹劾证据针对的是言词证据的提出者，也就是广义的证人，通过在交叉询问环节提出以攻击证人的可信性。
四、专家辅助人意见的内容
专家辅助人意见作为弹劾证据与意见证据，意见的内容须针对鉴定意见中的专门性问题作出，因此关于鉴定意见的证据规则决定了专家辅助人意见的内容。我国《刑事诉讼法》及相关司法解释，尤其是2005年全国人大常委会颁布的《决定》与2010年两高“三部”的《死刑案件证据规定》对鉴定意见的审查判断确立了具体的规则，也对鉴定意见的证据能力作出了限定性规定。这给辩方挑战控方鉴定意见的证据效力提供了明确的方向，也指明了专家辅助人意见的内容范围。
根据上述规定，专家辅助人意见的内容应着重针对以下问题：
（一）鉴定主体资质方面的缺陷
根据《决定》及司法部、公安部、最高人民检察院的鉴定机构及鉴定人登记管理办法，鉴定人及其所在的鉴定机构须满足一定的条件，并经审核后登记入册，且持有相应的资质证明文件。同时，委托鉴定事项须在鉴定机构的业务范围及鉴定人的执业类别之列。一般情况下，上述事宜辩护人通过查验控方鉴定意见所附的资质证明即可判断。
不过实践中情况千差万别，一方面，虽然鉴定人均登记有明确的执业类别，但由于同一类别内又有不同专业方向的区分，因此，鉴定人须具备鉴定事项所需要的相关专业知识，而不能认为只要登记有某一执业类别，就能对该类别内所有事项进行鉴定。根据《死刑案件证据规定》第24条规定，鉴定人不具有相关专业技术或职称的，其出具的鉴定意见不能作为定案的根据。另一方面，即使鉴定事项属于鉴定机构的鉴定业务范围，如果鉴定机构中没有鉴定事项所需的专业仪器与设备，或者原有仪器与设备已然过时或老化，不能满足司法鉴定的需要，根据上述第24条的规定，鉴定事项超出鉴定机构项目范围或者鉴定能力的，所出具的鉴定意见不能作为定案的根据。上述问题作为外行的律师或法官可能难以发现，但专家则可能从中看出细微的偏差，而这些偏差可能导致鉴定意见本身科学性的缺失。
（二）检材可靠性方面的问题
司法鉴定是根据检材对于鉴定事项作出的专业性判断，一旦检材的可靠性出现问题，则鉴定意见也不可能准确。辩护人可以针对检材的来源、提取、搜集、保管、出示等各个环节进行程序上的审查，质疑控方证明检材真实性、同一性的这一鉴真过程的合法性。但是辩护人的审查只能关注到程序上的违法，对于检材本身的可靠性与科学性是否在提取、保管、运送等过程中受到实质影响则无法判断，而只能借助于专家辅助人。首先，检材的提取方法若不科学，将导致检材不能正确、完整反映鉴定事项，这很可能导致鉴定意见不准确，尤其是在物证鉴定过程中，例如在案件中，对于批量作定性鉴定，应按科学比例进行随机检材取样；其次，检材的提取、保管、送检过程有无被污染或变质的可能，例如本应低温干燥保管的检材没有被放入保温设备或者曾被浸湿，都将导致检材变质；再次，应审查检材是否充分，鉴定材料是否足够充分直接影响鉴定意见的准确度，如果鉴定所依据的送检材料不充分，则得出的鉴定意见往往是片面的，不具有可靠性。
参见顾永忠主编：《刑事辩护律师审查、运用证据指南》，北京大学出版社2010年版，第63页。
参见陈瑞华：《实物证据的鉴真问题》，载《法学研究》2011年第5期。
参见陈卫东、李伟：《论鉴定结论的证据能力》，载《中国司法鉴定》2007年第3期，第6页。
前引。（三）鉴定依据的非科学性
科学技术处于不断发展之中，有些科学领域可能并不成熟，一旦采用并不可靠的理论作为鉴定依据，则所得出的鉴定意见也自然不可靠，因此，何种专门事项可以被用于司法鉴定在实务界有着激烈的讨论，例如近年来备受争议的测谎试验。对于哪些科学知识可以作为司法鉴定的依据，美国曾经制定了一系列规则进行规范。从弗赖伊规则的“普遍接受标准”到联邦证据规则的相关性、可靠性标准，再发展到多伯特规则的新可靠性标准。多伯特规则的新可靠性标准要求审查：（1）该科学理论是否可被证实；（2）有无正式发表并被同行审查；（3）误差率多少；（4）是否被相关科学领域所普遍接受。
针对鉴定意见所采用的理论依据，专家辅助人可以借鉴多伯特标准从以上角度加以审查，如果能够找到鉴定依据不可靠的证明，如权威专家曾公开发表的与鉴定所依据的理论不同的观点，所依据的理论被行内多位专家攻击的事实，理论或实验所得出的该理论较高的误差率等等，则可以有效地动摇法官对鉴定意见的信心。
（四）鉴定程序与方法的错误
根据《死刑案件证据规定》要求，鉴定的程序与方法除了须符合法律及相关规定外，还应符合本专业的检验规定规程和技术方法要求。一旦在具体的操作步骤与方法上出现差错，将直接影响到鉴定意见的准确性，而这只有专业人士才能加以判断。鉴定方法的科学性是鉴定意见科学性的保证。对于鉴定方法的科学性的审查与质证，可以分为三个层次：（1）鉴定方法本身的科学性；（2）鉴定方法选择的合理性；（3）鉴定方法运用的正确性。比如血型鉴定时，陈旧血迹与新鲜血迹的鉴定方法就不同，如果使用同样的方法，将导致结论错误。因此，专家辅助人需要在对鉴定意见形成程序与方法进行详细考察的基础上，对于其中存在的疏漏与错误提出意见。（五）鉴定意见使用的错误
即使鉴定意见本身没有问题，但错误地使用鉴定报告同样会导致错案的发生。根据学者针对我国近年发生的因鉴定问题而出现的错案所作的统计，在13 起案件中， 采用血型相同鉴定意见作为认定案件事实的占错案的68.9 %， 达到了一半以上。这些血型鉴定本身并不一定是错误的，只是它一般只可以作排除的认定，而不应当作为肯定的认定，若想作为肯定的认定，仍需要进一步做DNA 鉴定。因为作为证据的鉴定与作为侦查的鉴定的要求是不同的。这看上去好像是技术问题，实际上是司法人员对鉴定意见的使用问题。如果运用鉴定意见来证明就其内容而言无法证明的事项，必然会导致错案的发生。因此，专家辅助人不仅应对鉴定意见本身情况发表意见，也要注意控方所提出的运用鉴定意见所要证明的事项是否在鉴定意见效力的范围之内，如果控方夸大了鉴定意见的证明作用，则需在意见中通过分析鉴定意见自身的局限性说明控方运用证据的错误，以免法官对鉴定意见作出超出其能力的评价。
五、对专家辅助人意见的审查
专家辅助人意见作为弹劾证据，其证据能力较一般证据的限制更为宽缓，一些证据排除规则对其并不适用。不过，出于诉讼效率及避免混淆争议的考虑，弹劾证据何种情况下准许提出本就受到一定的限制。同时，作为意见证据，具备何种资质的人可以作为专家辅助人提供意见，意见的内容可否被提出；作为言词证据，专家辅助人意见提出后应通过何种方式审查其可靠性，这些均需有相应规则进行规制，以限制法官的自由裁量权。
前引①。
前引张才长文。
李钢：《我国民事诉讼辅助人制度若干问题的司法研究——以法院实践探索经验为视角》，载前引何家弘主编书，第66页。
前引③。
参见汪建成：《专家证人模式与司法鉴定模式之比较》，载《证据科学》2010年第1期，第27页。（一）专家辅助人意见准入资格的审查
1.专家辅助人意见的必要性
为了保障诉讼的效率，同时为避免误导法官，弹劾证据的提出应当受到较多的限制，建议从以下三点审查辩方是否有提出专家辅助人意见的必要。其一，辩方所欲质证的鉴定意见对于案件的定罪量刑是否具有重大影响，如果法官认为即使该鉴定意见缺失其他证据仍可定罪的话，那么专家辅助人的申请则没有太大意义；其二，依据《死刑案件证据规定》及相关法规中关于鉴定意见审查判断的规则，控方的鉴定意见是否存在具有法律意义的重大瑕疵，如果辩方专家辅助人无法提出重大瑕疵，或者所提出的瑕疵不具有法律上的意义，则专家辅助人意见提出的意义也不大；其三，鉴定意见的瑕疵是否为法官、律师等外行所无法理解的专门事项的瑕疵，如果并非专业问题，如鉴定人应予回避、鉴定程序违法等等，那么完全可以由律师在对鉴定意见的质证程序中自行提出，而没有提出专家辅助人意见的必要。
2.专家辅助人的资质
很多学者认为，对于辩方聘请的专家辅助人资质不宜作过高的要求。理由有如下三点：其一，我国的专家辅助人制度是仿效英美法系的专家证人制度，而专家证人并没有明确的资质要求；其二，专家辅助人为当事人所聘请，作出的意见并不具有鉴定意见的证据效力，无需过高资质；其三，对于专家辅助人的标准“失之过苛”将导致当事人在一定地域内找不到合格的专家进行协助。立法者在新《刑事诉讼法》释义中也指出，有专门知识的人不需要具有鉴定人的资格，只要对相关鉴定事项具有相当的专业知识即可。
上述观点有一定的合理性，不过笔者认为，虽然对专家辅助人资质不宜作硬性的过高要求，但仍应加以必要的规范。理由在于：首先，如果不对专家辅助人的资格进行任何资质方面限制，将导致辩方在聘请专家辅助人时无所适从；其次，仿效英美法系专家证人资格审查制度的结果就是庭审中需大量时间用来审查专家辅助人资质问题，将影响诉讼效率；而英国近期也围绕专家证人资格问题进行了改革，有建立专家证人的资格准入机制向大陆法系的做法靠拢的趋势；再次，对专家辅助人资质不作明确规范将导致法官对此拥有极大的自由裁量权，有可能出现法官对于辩方聘请的专家无故否决的现象；最后，实践中法官对于辩方提出的专家本就存有一定的戒备，只有较鉴定人更为权威至少实力相当的专家所提意见才能得到法官的重视。因此，建议规定，具备鉴定人资质的专家有资格作为专家辅助人，法院对此无权否决；对于不具备鉴定人资质的有专门知识的人，法官可以对其能否作为专家辅助人自由裁量，从而避免一定区域或特定领域内难以找到合格专家的问题。
3.专家辅助人意见的内容
综上所述，根据专家辅助人意见的意见证据和弹劾证据属性，对于专家辅助人意见内容的审查应从以下角度着手：首先，专家辅助人意见的内容应是专门性的事实问题，而不是法官能够理解、判断的一般事实问题，也不能是应由法官裁断的法律问题；其次，专家辅助人意见需针对鉴定意见的证据效力而发表，因此应围绕我国《刑事诉讼法》及司法解释中关于鉴定意见证据能力及证明力审查判断的具体规则，而不能脱离法律规定进行评论，更不能对鉴定意见所针对的专门性问题直接发表意见。
4.专家辅助人意见的形式
根据新《刑事诉讼法》第187条第3款的规定，控辩双方对鉴定意见有异议、人民法院认为鉴定人有必要出庭的，鉴定人应当出庭作证。同时，第192条第3款规定，专家辅助人出庭适用鉴定人的规定，立法者的解释是，“主要是为了解决其出庭的诉讼地位等程序性问题”。 可见，鉴定意见虽然是言词证据，但并非所有鉴定意见的质证都需要鉴定人出庭，鉴定意见可以采取提交书面文件或鉴定人出庭两种方式，同样专家辅助人意见的出具也可以采用书面文件与出庭陈述两种形式。并且，作为弹劾证据，专家辅助人意见的证据能力本就不应受传闻证据规则的限制，因此，专家辅助人意见的出具形式较鉴定意见的要求应更为灵活，法官无权因专家辅助人意见的出具形式问题而否定其证据效力。
前引③，第367页。
参见汪建成：《专家证人制度研究》，载前引何家弘主编书，法律出版社2010年版，第10页。
参见许明：《试论完善鉴定结论审查机制的新对策——设置专家辅助人制度》，载《法制与社会》2009 年第1期，第45页。（二）专家辅助人意见可靠性的审查
一方面，与鉴定意见一样，专家辅助人意见具有言词证据性质，其内容受到专家辅助人的专业能力与主观态度的影响，而且辩方辅助人的性质导致其多少具有一定的倾向性，这些因素导致专家辅助人意见存在偏颇或错误的可能；另一方面，辩方为了有效质疑不利的鉴定意见，获得较好的辩护效果，往往会聘请专业领域内的权威人士作为其专家辅助人，而法官可能会出于对权威的崇拜而采信其提出的意见，这将导致控方鉴定意见效力被否决、被告人可能被无罪释放的严重后果。为了避免法庭审判在脱离鉴定人控制之后，又陷入专家辅助人的主导之下，法官需要对专家辅助人意见的可靠性进行必要的审查。
如同鉴定意见是否可靠需要精通专业的专家辅助人进行质证一样，专家辅助人意见可靠性的评判也需要控方鉴定人的有效质疑。由于专家辅助人意见有书面文件及当庭陈述两种形式，因此审查方式也有所不同。在辩方以书面的专家辅助人意见对鉴定意见进行质证的情况下，控方鉴定人在针对意见中的质疑进行反驳的同时，也可针对专家辅助人意见内容的可靠性与证据效力进行质证。在辩方专家辅助人出庭直接就鉴定意见向鉴定人质证的情况下，有必要仿效我国民事诉讼中专家辅助人间相互对质的制度，建立专家辅助人与鉴定人间的对质程序。在该程序中，鉴定意见与专家辅助人意见均得到对方的有效质证，法官则在双方专家的专业对抗中辨明证据的效力。
《关于民事诉讼证据的若干规定》第61条规定，经法院准许，可以由当事人各自申请的专家辅助人就案件中的问题进行对质；专家辅助人也可以对鉴定人进行询问。在英美法系国家，控辩双方自行聘请的专家证人是其对抗阵营的重要力量，他们与律师共同了解案件，为开庭做准备。在庭上，专家证人可以询问对方专家证人或者当事人，甚至经常针锋相对，这是英美法系专家证人制度最大的特色。可见，由享有专门知识的专家就专门问题进行面对面的相互质证是很多情况下的共同选择。专家辅助人在庭审上代表辩方与控方的鉴定人针对鉴定结论进行对质和辩论，不仅可以切实解决专业垄断、暗箱操作的问题，达到真正意义上的去伪存真，而且能够制约法官对证据取舍的任意性，弥补法官专业知识的不足，帮助法官确认证据。
导师鉴定意见篇10
二、内容的变化
(一)关于诚信职业道德守则基本原则以第二章诚信单章列示,足见其重要性。职业道德基本原则要求注册会计师应当在所有的职业活动中,保持正直、诚实、守信。注册会计师如果认为业务报告、申报资料或其他信息存在含有严重虚假或误导性的陈述、含有缺少充分依据的陈述或信息、存在遗漏或含糊其辞的信息,则不得与这些有问题的信息发生牵连。
(二)关于独立性包括规范要求、方式要求、独立性因素。
一是规范要求。职业道德守则分别制定了《中国注册会计师职业道德守则第4号――审计和审阅业务对独立性的要求》和《中国注册会计师职业道德守则第5号――其他鉴证业务对独立性的要求》来规范审计、审阅和其他鉴证业务对独立性的要求。职业道德规范指导意见没有明确区分鉴证业务的类型。审计准则、审阅准则和其他鉴证业务准则的主要区别在于鉴证业务提供的保证程度和鉴证对象的不同,其中审计准则用以规范注册会计师对所审计信息是否不存在重大错报提供合理保证,并以积极方式提出结论;审阅准则用以规范注册会计师对所审阅信息是否不存在重大错报提供有限保证,并以消极方式提出结论。其他鉴证业务准则用以规范注册会计师执行历史财务信息审计或审阅以外的其他鉴证业务,根据鉴证业务的性质和业务约定书的要求,提供有限保证或合理保证。正因为鉴证业务提供的保证程度和鉴证对象的不同,注册会计师所面临的客观环境不同,因此,职业道德守则分别制定以明确独立性的要求,更有利于注册会计师的实务指导。
二是方式要求。独立性是注册会计师的灵魂,不仅要保持形式上的独立,更要保持实质上的独立。职业道德基本原则第十条规定,会计师事务所在承办审计和审阅业务以及其他鉴证业务时,应当从整体层面和具体业务层面采取措施,以保持会计师事务所和项目组的独立性。职业道德基本原则首次明确从整体层面和具体业务层面采取措施以确保其独立性。会计师事务所应当按照《会计师事务所质量控制准则第5101号――业务质量控制》的要求制定政策和程序,以合理保证按照本守则的要求保持独立性。项目合伙人应当就审计项目组遵守相关独立性要求的情况形成结论。
三是独立性因素。职业道德规范指导意见第八条规定,可能损害独立性的因素包括经济利益、自我评价、关联关系和外界压力等,并介绍可能损害注册会计师独立性的因素,当在实务中碰到指导规范意见未确定规定时,注册会计师可能无从下手。而《中国注册会计师职业道德守则第4号――审计和审阅业务对独立性的要求》第四条规定在提供审计服务的过程中,可能存在多种对独立性产生不利影响的情形,注册会计师应当对此保持警觉,并按照本守则的规定办理。当遇到本守则未列举的情形时,注册会计师应当运用独立性概念框架评价具体,情形对独立性的影响,并采取防范措施消除不利影响或将其降低至可接受的水平。职业道德守则明确提出了独立性概念框架的概念并采用列举的方式明确可能损害注册会计师独立性的行为。独立性概念框架是用来解决独立性问题的思路和方法,用以指导注册会计师采取适当的防范措施消除不利影响或将其降低至可接受的水平。职业道德守则采用了列举的方式分别对实务中经常碰到的方方面面进行了阐述:经济利益;贷款和担保;商业关系;家庭和私人关系;与审计客户发生雇佣关系;临时借出员工;审计项目组成员最近曾担任审计客户的董事、高级管理人员和特定员工;兼任审计客户的董事或高级管理人员;与审计客户长期存在业务关系;为审计客户提供非鉴证服务;收费;薪酬和业绩评价政策;礼品和款待;诉讼或诉讼威胁;含有使用和分发限制条款的报告。上述列举的方式涵盖面广,操作指导性相当强。如收费问题,职业道德守则规定如果审计客户长期未支付应付的审计费用,尤其是相当部分的审计费用在出具下一年度审计报告前仍未支付,可能因自身利益产生不利影响。注册会计师在实务中碰到类似问题时,就需要考虑是否可能存在损害独立性的影响。
(三)对非执业会员的要求职业道德守则首次制定了对非执业会员的职业道德守则。该守则从职业道德基本原则、职业道德概念框架、潜在冲突、信息的编制和报告等方面作出规定。特别强调非执业会员的职业道德原则,诚信、客观公正、专业胜任能力和应有的关注、保密和良好的职业行为,强调学会应用职业道德概念框架解决职业道德问题。
导师鉴定意见篇11
一、我国会计司法鉴定业务承接与实施现状
我国司法会计活动启动程序，通常需在立案之后由司法机关或当事人通过法院委托并签订会计司法鉴定委托书。在此后的诉讼进程中，会计司法鉴定人运用会计学原理和方法，结合财务、审计等专业知识以及相关法学知识，通过检查、计算、核对、验证鉴证会计凭证、账簿、报表等会计资料形成的财务会计资料证据，做出专业判断后提出鉴定意见。
依据《国家司法鉴定人和司法鉴定机构名册》，对我国已审核的司法鉴定机构进行统计分析不难发现，其中多数会计司法鉴定机构均为会计师事务所。以上海地区为例，根据《上海司法鉴定网协会名录》，上海市目前具备承接会计司法鉴定业务资质的机构共计58家，其中54家机构均为会计师事务所。这些业务范围涉及会计司法鉴定的会计师事务所中，执业鉴定人员均已取得司法鉴定执业资格，但技术职称鲜有专业执业司法会计师。另多数会计师事务所在受理鉴定业务的同时，主要业务范围涉及审计审阅鉴证业务，以及其他与财务会计相关的服务项目。
据中国注册会计师行业管理信息系统统计数据显示，截至2014年初全国共有会计师事务所8209家，注册会计师共计98707人，执业注册会计师共计3638人。虽然由事务所执行会计司法鉴定较为符合鉴定机构中立性的根本要求，但群体中数量庞大、人员众多，一旦纷纷涉入会计司法鉴定领域，管理任务将变得异常艰巨。
二、我国会计师事务所承接会计司法鉴定业务存在的问题
（1）注册会计师作为会计司法鉴定主体的相关问题。现阶段我国与司法会计鉴定人相关的制度仍存在空缺，鉴定实务中有诸多潜在问题。注册会计师承接会计司法鉴定业务，其较高的专业知识技能无可非议，并且往往能够在鉴定专业性问题的具体解决过程中有着出色表现，但作为鉴定主体并不意味着“专家”身份便可以成就其“鉴定人”的角色，注册会计师在出庭质证、接受法庭质询及当事人询问等程序问题上，以及鉴定依据的确定、鉴定意见的出具等实际执行与操作方面困难重重。多数注册会计师凭借其注册会计师资格认证，或其所拥有的相关高级专业技术职称便取得了从事鉴定业务的资格，而现实是由于注册会计师无法胜任鉴定工作而导致错鉴、纠纷不乏其例。另外，会计师事务所业务范围较广，并不能合理排除注册会计师在执行鉴定业务之前曾与被鉴定单位有过业务往来、存在直接或间接的利益关系，若实际操作中忽略或刻意隐瞒以上事实，将严重影响鉴定意见的客观性。
（2）会计司法鉴定专业技术标准尚未统一。目前我国注册会计师依据《中国注册会计师执业准则》《鉴证业务基本准则》执行鉴证业务及相关服务，但是会计司法鉴定领域内仍未形成统一的专业技术标准规范会计司法鉴定活动。会计司法鉴定是一项诉讼证明活动，作为法学与会计学交叉交汇形成的学科，这一活动既是法律问题，更是一类科学问题，解决科学问题若是离开了统一的科学技术标准和操作规程，则科学上难辨真假，法律上难辨是非。在司法会计实务中，注册会计师专业水平参差不齐，不同鉴定人根据未经统一的技术标准得出的鉴定意见基本上很难一致，往往会出现多种版本的鉴定意见，这些意见可能相左甚至相悖，这不仅无法保证鉴定的科学性、客观性与公正性，也违背了事实真相，更降低了诉讼效率。
（3）会计师事务所作为鉴定机构的准入与监管问题。会计师事务所承接会计司法鉴定业务属社会鉴定机构性质，会计师事务所取得鉴定资格，意味着机构在鉴定业务承接与操作、鉴定人数量与质量、遵守鉴定程序、执行鉴定的能力与水平达到了法定标准。但实际操作中常见的情形包括：尚未取得会计司法鉴定机构准入资格的会计师事务所，出于扩大业务范围、谋利等目的，擅自承接鉴定业务，也存在取得鉴定资格的会计师事务所将鉴定业务外包，违法违规操作，更有会计师事务所出于各种原因，指派尚未取得鉴定资格的注册会计师承接鉴定业务。以上情况的发生，使得事务所承接鉴定业务因缺乏监管导致其专业能力与鉴定水平远不能达到要求，无法满足会计司法鉴定工作的需要，由此类机构出具的鉴定意见也难以在诉讼过程中得到采信。
（4）事务所鉴定业务的承接、计划与实施等程序性问题。最高人民法院关于印发《人民法院司法鉴定工作暂行规定》的通知中明确了鉴定业务的启动程序应当在案件立案之后展开，然而实践中某些会计师事务所仅凭案件当事人的请求或当事人人的委托就此展开相关鉴定工作，忽略案件是否已经进入诉讼程序，由此展开的会计司法鉴定工作往往因缺乏程序制约而产生问题。此外，在承接鉴定业务之后，会计师事务所可能在业务的实施过程中并未充分了解案情便着手开展工作，也时常因缺乏计划而未能按照程序按部就班完成鉴定，但事实上对于鉴定工作的全面计划是一项会计司法鉴定业务“怎样去完成”以及最终“完成得怎样”的重要保障。在业务进入后阶段，会计师事务所在鉴定人出庭环节完成情况不甚理想，会计司法鉴定人负责制落实并不到位。
三、关于会计师事务所做好会计司法鉴定工作的思考
（1）会计司法鉴定执业人员条件标准化、具体化。从上述我国目前会计师事务所承接会计司法鉴定业务存在的问题中不难看出，主要问题源自于注册会计师承接鉴定业务时所承担的“鉴定人”角色定位及其作为鉴定主体的独立性问题。其他国家如美国、澳大利亚，在法务会计执业标准中均着重强调了法务会计执业者必须具备的独立性，即要求鉴定人成为独立的会计专家。针对我国国内注册会计师执业会计司法鉴定现状，当务之急是明确统一会计司法鉴定专业执业人员资格条件，并继而将条件进行标准化、具体化，进一步注重审核确定其职业能力高低、执业水平是否达到要求、鉴定资格持续化考核，并在条件中体现对执业人员（尤其是非专业执业人员）在鉴定水平先进性基础上的诉讼地位的超然独立性要求。另外应当强调对鉴定人的后续教育、培训及考核要求，以此保证前述要求的满足。
（2）进一步统一会计司法鉴定专业技术标准。为保证会计司法鉴定的科学性，一套健全的、由会计师事务所执行会计司法鉴定业务的专业技术标准是必要的。这一专业技术标准的设置可选择根据鉴定目标或要求进行细分，如划分为涉税案件、侵犯知识产权赔偿案件、非法吸收公众存款案件、经济纠纷案件等等案件的会计司法鉴定，随后针对细分后的每一类别鉴定事项制定具体的鉴定方法、程序与标准。以经济纠纷案件债权债务结算情况的会计司法鉴定为例，其鉴定要求应当明确为三点：其一，确定鉴定期间债权债务款项的形成依据、发生金额。其二，确定鉴定期间或特定时点债权债务款项的结算情况及余额。其三，确定鉴定期间或特定时点债权债务的未结算额及其具体内容。鉴定主要采用逐笔详查的鉴定方法，将发生的所有财务往来事项、结算业务全部列出，根据结算凭证及附件逐笔进行核实、确认，最后确定鉴定期间债权债务款项形成原因、发生金额、结算情况及特定时点的未结算金额。技术标准的统一能够使得会计师事务所中，注册会计师其鉴定水平逐步向会计司法鉴定专业执业人员靠拢看齐，使会计师事务所承接会计司法鉴定业务出具的鉴定意见更具科学性。
（3）增加对依托会计师事务所进行的会计司法鉴定复核程序。与社会鉴定机构相关的管理与运行机制尚未成型，虚假鉴定、人情鉴定状况频发，甚至存在利用鉴定标准空隙虚假拔高鉴定结果。面对这样的局面，建议增加对会计师事务所等社会鉴定机构鉴定业务的鉴定复核程序，以此维护鉴定公信力、有效控制鉴定风险，增强鉴定意见的准确性、可靠性与有用性，保障诉讼效率、效果。复核程序应当是一项层层递进各有针对性的、持续的动态性复核，贯穿鉴定活动始终。例如，可尝试将鉴定复核程序划分为初审、复审、再审以及终审四个阶段。初审与复审侧重审核鉴定是否存在现有证据不充分、工作底稿记录是否完整等瑕疵，并采取相关措施进行纠正。再审阶段交由鉴定质量监管部门进行复核，终审时则应侧重对鉴定意见所涉及重大事项的鉴定程序及其操作执行是否合法合规，以及鉴定证据是否形成完整的证据链支撑鉴定意见。在整个复核过程中，应当注意全部鉴定资料的转移、交接与保管问题，进行交接的相关人员应当签署资料清单以明确各自的责任。
（4）加强会计师事务所等社会鉴定机构准入管理与后续监督。目前，我国部分地方法院已设立会计司法鉴定机构准入标准，一定程度上有效限制了资质明显不符合条件的会计师事务所无序进入会计司法鉴定领域。但是对于各会计师事务所专业执业鉴定能力参差不齐的现象，建议在统一准入标准的基础之上制定要求，明确准许从事会计司法鉴定的会计师事务所其鉴定能力应达到的水平等级。同时，对于擅自承接鉴定业务、鉴定业务外包、指派不具备鉴定资格的注册会计师承接鉴定业务等违法违规操作现象应当严惩。设立准入的要求与标准是根本，持续动态的监督则是司法公信力之有力保障，因此对如会计师事务所此类的中介性质的鉴定机构应合理调控并加强后续监管。建议考虑建立并健全会计师事务所从事会计司法鉴定的资质管理体系，不仅针对准入前，更着重考量机构准入后的鉴定业务质量考评及监督。例如，设置规定，具有鉴定资质的会计师事务所在一定期间内未承办或该期间内鉴定业务极少，应注销鉴定资格或对其进行定期考核;而对鉴定质量相对较差且鉴定采信率低的会计师事务所，应通过竞争机制优胜劣汰。这不仅有利于行业内有序良性竞争，也能促使会计司法鉴定机构管理逐步步入正轨。
（作者单位为华东政法大学）
参考文献
[1] 贾治辉，朱兰，等.论我国司法鉴定机构管理体制改革的途径与方法[J].中国司法鉴定，2010（1）.
[2] 谢云天，等.依托社会中介机构的司法会计鉴定相关问题研究[J].河北北方学院学报（社会科学版），2011，27（4）.
[3] 杨静.论完善我国司法会计鉴定人资格制度[J].中国司法鉴定，2006（5）.
导师鉴定意见篇12
一、对被审计单位遵循国际财务报告准则的报告
从我国目前有关规定看，要求某些类型的上市公司应按照不同财务报告框架编制会计报表，以满足不同使用者的需求。例如，《国务院关于股份有限公司境内上市外资股的规定》及其《实施细则》等文件的规定，含有B段或同时在境内外公开发行股票（如H股、N股）的上市公司，除按照国内会计准则编制财务报表外，还可以（或应当）按照国际财务报告准则或其他国家、地区会计准则编制财务报表。
据不完全统计，我国沪、深两地的上市公司中。2004年年报中有142家披露境内外两份财务报表和有关差异调节表。上述上市公司分成四类：
（1）银行、证券等金融类上市公司；
（2）同时发行A股、B股的上市公司；
（3）同时拥有A股、H股或N股等境外上市外资股的上市公司；
（4）只有B股的上市公司。目前，在对采用两种不同的财务报告框架编制财务报表进行审计，我国注册会计师已经积累了一定的经验……但由于此前没有相应的规范，在审计实务中存在一定的问题。因此。亟需出台相关准则予以规范。
此次征求意见，主要针对以下问题：
（一）关于准则在执行过程中可能存在的问题
在实务中，某些企业可能按照不同财务报告框架编带IJ多套财务报表，以满足不同使用者的需求，如同时发行A股和N股或A股和B股的上市公司应当分别按照中国会计准则和美国会计准则，或中国会计准则和国际财务报告准则编制财务报表。同时，某些企业按照国内会计准则编制财务报表时，可能还需要在财务报表附注或补充资料中披露对国际财务报告准则或其他国家（地区）会计准则的遵循情况。如果遵循本征求意见稿的规定，各类特定企业的相关审计实务在执行中可能存在哪些难以操作的问题？
（二）关于“财务报告框架”的界定
在起草本准则时，为了理解和行文的方便。我们为财务报告框架给出定义，即“本准则所称财务报告框架，是指国际财务报告准则。或我国颁布的会计准则、会计制度以及相关规定（简称国内财务报告框架）。”在我国，我们使用“财务报告框架”是否合适？
二、对被审计单位使用服务机构的考虑
近年来，企业经营环境不断发生变化，尤其是企业组织机构及其经营活动的方式目益复杂，对注册会计师执行审计业务影响很大。目前，一些企业使用服务机构从事委托理财或期货交易等业务，由于使用服务机构方式不同，企业承担的风险也不一样，对注册会计师执行审计程序提出了不同要求。
从目前来看，服务机构向客户提供交易服务的方式有两种，一是接受客户委托，记录交易和处理相关数据；一是为客户执行交易并履行经管责任。无论哪一种方式，服务机构都可能针对委托的业务，制定有关内部控制的政策和程序。如果被审计单位使用了服务机构，注册会计师在了解被审计单位及其环境时，应当确定服务机构活动对被审计单位的重要性以及与审计的相关性，以识别和评估重大错报风险。
征求意见稿对注册会计师规范的内容主要体现在两方面：一是如何确定服务机构活动对被审计单位的重要性和审计的相关性……以及在影响对重大错报风险的评估时执行的后续程序。二是如何使用服务机构注册会计师对内部控制出具的鉴证报告，包括报告的性质和内容。
此次征求意见，主要针对以下问题：
（一）关于服务机构给客户带来的风险
在我国，服务机构如证券公司、期货公司，通常接受客户委托，记录交易和处理相关数据，或为客户执行交易并履行经管责任。由于某些服务机构诚信存在问题，以各种手段挪用客户的资金，给客户带来很大的风险。在这种情况下，注册会计师履行本准则规定的程序，是否足以识别和评估被审计单位利用服务机构导致的财务报表重大错报风险？
（二）关于服务机构注册会计师的报告
服务机构可能制定和执行影响被审计单位内部控制的政策与程序，但这些政策与程序在实体和运行上与被审计单位相分离。因此，征求意见稿规定，注册会计师在确定服务机构活动对被审计单位的重要性与审计的相关性时，应当了解与服务活动相关的被审计单位的内部控制。在这种情况下j注册会计师需要利用服务机构注册会计师针对内部控制出具的鉴证报告。如果服务机构不能提供注册会计师出具的内部控制鉴证报告，注册会计师如何实施审计程序以降低风险？
三、历史财务信息审计或审阅以外的鉴证业务
注册会计师承办业务类型较多，既有财务报表审计和审阅、内部控制审核等具有鉴证职能的业务，又有代编财务信息、执行商定程序、管理咨询和税务咨询等不具有鉴证职能的业务，还有司法诉讼中涉及会计、审计、税务或其他事项的鉴证业务。
按照我国注册会计师执业准则体系。注册会计师从事的业务包括历史财务信息的审计和审阅业务，历史财务信息的审计和审阅以外的鉴证业务，以及相关服务业务。针对上述业务韦lu定的准则分别称为审计准则、审阅准则、其他鉴证业务准则以及相关服务准则。征求意见稿归纳了历史财务信息的审计和审阅以外的其他鉴证业务的特点，有利于一直册会浏币开展新的鉴证业务。征求意见稿是对注册会计师执行其他鉴证业务提出的一般要求，内容包括承接与保持业务、计划与执行业务、利用专家的工作、获取证据、期后事项、工作记录、编制鉴证报告和其他报告责任。如果执行具体的其他鉴证业务，如盈利预测审核和内部控制鉴证等，注册会计师还需要与其他相关准则结合使用。
此次征求意见，主要针对以下问题：
（一）关于准则的名称
国际审计与鉴证准则理事会的国际鉴证业务框架统驭历史财务信息的审计和审阅，以及历史财务信息的审计和审阅以外的鉴证业务。针对历史财务信息的审计和审阅以外的鉴证业务，国际审计与鉴证准则理事会制定了《国际鉴证业务准则》。我们认为，鉴证业务包括历史财务信息的审计和审阅。历史财务信息的审计和审阅以外的鉴证业务。因此，涉及的准则包话审计准则、审阅准则和其他鉴证业务准则。针对历史财务信息的审计和审阅以外的鉴证业务制定的准则，我们称为“中国注册会计师其他鉴证业务准则”。与国际准则相比，我们在鉴证业务准则加上“其他”两字，是否合适？
（二）关于本准则与鉴证业务基本准则的关系
按照我国鉴证准则体系，第一个层次为鉴证业务基本准则，第二个层次为审计准则、审阅准则和其他鉴证业务准则，本准则与鉴证业务基本准则内容紧密相连。由于本准则规范的内容与鉴证业务基本准则部分相同。为了保证本准则的完整性，我们借鉴了鉴证业务基本准则部分的规定，以便于理解和掌握，但可能存在重复之嫌。这样做是否合适或有必要？
四、代编财务信息
随着我国经济的快速发展，大型企业在壮大规模的同时，中小企业数量也在激增。一些中小企业出于成本效益的考虑，或一时准以找到合适的会计人才，往往委托注册会计师代编财务报表。与之相适应，注册会计师业务领域也目渐宽广。
从开展代编业务的机构看，除会计师事务所外，还有其他一些中介机构。由于各类机构素质参差不齐，在一定程度上影响了代编业务的声誉，误导了财务信息使用者。因此，从行业管理的角度，有必要出台《代编财务信息》准则，以规范注册会计师执业行为，明确执业责任，提高注册会计师从事代编业务的质量。超级秘书网
征求意见稿对注册会计师代编财务信息业务提出了一般要求，内容包括签订业务约定书、制定计划、实施程序、形成工作记录、编制代编业务报告等。
此次征求意见，主要针对以下问题：
（一）关于代编财务信息
导师鉴定意见篇13
刚开始听带课老师跟孩子们上课，认真学习她上课的方式和怎样管好课堂纪律。即使那样，我还是遇到了许多师范学校里没学过、事先也没有料到过的难题。毕竟试教的时候和正式去教室上课的时候的心态是很不一样的。同时也佩服老师对付这些孩子们的方法。用小组比赛来管他们的纪律，一来可以培养他们的团队精神。二来还为课堂带来一些活力。使课堂上不那么死板。听了几节之后我就开始试着讲课，一开始孩子们会乱成一团，不听你讲课，我用了老师的那些方法，可是发现后来慢慢的，他们开始接受你还有喜欢你，这是实习期最有高兴的事。也使越来越喜欢幼师这个职业。
我们除了课堂教学之外还有班主任工作。也组织了一次主题班会活动。幼儿园艺术节，我帮着班里的小朋友们安排节目，帮两个班安排画版。使我在实习期忙碌但很充实。同时也明白做好老师除了要有丰富的专业知识之外，还要其他课外知识，这样才能让你的学生在和你打成一片之外还能尊敬你。这样忙碌的实习生活我进行了一个月，而这个月的每一天我都做好了幼儿园实习工作总结。
实习时间是短暂的，我的受益却是无穷的，在今后的日子里，我会继续努力，做一名合格的幼师。
幼儿园实习总结记得xxx年x月至x月，我在本县的xxx幼儿园进行了为期三个月的毕业实习。实习期间，在xxx幼儿园各位领导和老师的帮助、指导下，不仅掌握了幼儿园保教工作的基本内容和特点，进一步对保教工作的重要性有了新的认识。而且，比较成功的将自己所学理论知识和技能运用到了实践中，顺利的完成了教育实习任务。下面，就此期间自己在见习和教学实习等方面的工作做一个简单的幼儿园实习自我鉴定：
首先进行的是保育员见习。这是刚进园时第一周的任务，目的是熟悉实习园所、班级的基本情况，接受指导老师的点拔，在做好保育员工作的同时，了解班级基本情况，跟幼儿接触、沟通，建立良好关系的同时，对各个幼儿特点有了初步了解。另外，在指导教师的帮助下，熟悉班级授课方式、教学工作计划后，写出自己详细而完整的教案，跟指导老师沟通并确认后，正式授课。在此期间，我不仅了解并做好保育员的工作，还自己独立完成了对班级环境的创设，并得到了老师和领导的一致好评。
接下来的工作是教师实习。这是第2—4周的任务。我所实习的那个班级的孩子多数来自农村，对她们的教学方式会有所不同，她们更重视的是对幼儿知识的培养，一般的艺术类课几乎都不接触，导致幼儿学习无积极性，经常不愿来园。考虑到这点，我在和指导老师的协商后，用自己的一套方式对他们进行授课，或舞蹈，或音乐，或利用电脑，或讲故事，或游戏等多种方式进行，在让他们学到知识的同时，吸引了他们的注意力，同时也提高了幼儿的出勤率。当然，我的每次授课前后都会跟指导老师详谈，找出优势和不足，以便下次做的更好。
将近三个月的实习让我得到了一次全面而系统的锻炼，学到了许多书本上没有的知识和技能，有机会将理论与实践有机结合，受益匪浅。在看到优点之余，我还存在着一些不足，主要是上课状态不稳定，起伏较大，时而出现紧张、表达受挫、声音不够洪亮等情况;今后定必认真总结，及时反思，多向别人学习，使自己不断进步，日渐完善，同时紧记“不论遇到什么困难，不要对自己失去信心”这个道理，逐渐走向成熟。
我相信经验来自积累，在实习的过程中我不断地进行工作总结，尽量做好每一个细节，这是我的实习自我鉴定。我相信带着这份宝贵的经验，今后的幼儿教育工作我一定会走得更好。
幼儿园实习自我评价本人于某月在X幼儿园实习。在这短占的实习期间让我学到了很多东西，有些是以前在学校的所学不到.因为有幼儿园领导的精心的帮助与指导。在此我对自己X幼儿园的实习工作做一下自我鉴定：
一、刚开始是见习，是实习所须的第一步，是让实习生熟悉幼儿园的环境、班级的大概情况，接受指导老师的点拔，在做好实习前期工作的同时，了解班级基本情况，跟幼儿接触、沟通，建立良好关系的同时，对各个幼儿习性特点有了初步了解。
另外，在指导教师的帮助下，熟悉班级授课方式、教学计划后，写出自己详细而完整的教案，跟指导老师沟通并确认后，正式授课。在此期间，我不仅了解并做好见习的工作，还自己独立完成了对班级环境的创设，同时也得到了园长的赞赏。
二、见习过后开始实习。我实习的园所属于小乡镇，她们的教学观念跟城市不太一样，她们更重视的是对幼儿知识的培养，艺术课很少上，如：唱歌，跳舞，画画等都很少有课程，导致幼儿得不到一 个全方面的学习，无积极性，经常不愿来上课。
考虑到这点，我在和指导老师的协商后，用自己的一套方式对他们进行授课，或舞蹈，或音乐，或讲故事，或做游戏等多种方式进行，在让他们学到知识的同时，吸引了他们的注意力，同时也提高了幼儿的出勤率。当然，我的每次授课前后都会跟指导老师详谈，找出优势和不足，以便下次做的更好。
在这短暂的实习中，我得到了一个全方面的学习。对自己在这实习期间的表现还算满意。但满意不表示最好，还有些方面需要加强的，比如说：上课的声音太小，，上课方向不是很确定，小孩不怎么叫得听等。这些地方都是美中不足的。在日后必定多做反思，对向别人学习，把自己所学的和实践能够完美的结合在一起，力求最到更好。
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