国际业务审计篇1

为此，审计部门在进行国际业务审计时，应将外汇政策合规性执行情况作为重中之重，审计内容要涵盖经常项目、资本项目和单方面转移等全部业务所涉及的外汇管理政策。经常项目中的货物收支笔数多、金额大，但政策相对统一，执行起来尺度比较容易把握。然而，非货物收支业务，特别是涉及领域众多的服务贸易，业务笔数少，发生频率低，而且涉及不同的政府主管部门，业务人员在进行合规审查时容易发生偏差和遗漏，应作为审计的一项重点内容。至于资本项目，外汇管理部门仍然进行一定程度的干预，主要是相关业务的提前登记和数据录入，审计部门一定要关注业务人员执行外汇管理部门所出具文书的落实情况，同时要关注资本项目支付和兑换的依据是否充足合理。捐赠等单方面转移业务，因笔数很少，在开展国际业务审计时更应给与特别的关注。由于我国外汇管理部门根据国家外汇收支宏观形势的变化不断在调整外汇管理政策，审计部门在审计之前一定要做足准备，确保按照最新的政策依据开展审计。 

二、贸易背景真实性审计 

国际业务的处理依据是企业提供的各种业务单证。尽管按照监管部门的要求，银行可以根据“了解你的客户”原则，简化对一些单证的审核，但这是基于对客户真实业务情况全面了解基础之上的。即使按照单证简化审查原则，银行也应对不同的业务提出不同的审查要求。对于结算类业务，可以按照监管部门的要求在充分了解客户整体诚信状况的前提下简化单证的审查，但必须要求客户提供监管部门规定的最基本全套单据并留存已在原件进行业务签注的复印件。而对于国际贸易融资类业务和对外担保类业务，由于银行提供融资和担保服务的基础是企业的贸易背景，因此一定要进一步加强对贸易背景全套资料的审查，可以要求企业提供相应的合同、发票、海关报关单、提单、仓单等一切可以证明贸易真实性的资料，并且要仔细审核每种单证上各项要素的内容是否符合银行融资的条件。除查看纸质资料之外，对于一些特殊业务或客户，还可以广泛借助监管部门和第三方中介服务机构的数据平台来进一步佐证企业贸易背景的真实性，以防企业贸易单证造假行为的发生，骗取银行资金，影响银行资金安全。 

三、客户信用风险审计 

经过多年的发展，国际业务的操作处理在世界范围内已经形成统一的惯例，得到全球银行界和企业界的认可。然而在国际业务大发展的宏观背景之下，很多企业在条件不完全具备的情况下，可能会仓促开办国际业务，盈利的冲动导致其业务风险的积聚。这样，商业银行在为企业提供国际业务服务时，特别是涉及融资担保类服务，一定要加强对企业信用风险的审查。企业的授信额度是否足以支撑其现有的国际业务规模，避免企业盲目扩张的冲动给银行的资金安全带来严峻的挑战。要加强对业务的审查，除业务交易背景的真实性审查之外，还要延伸审查企业此项业务盈利性、交易客户关联性、客户业务人员专业性等内容，对于企业关键业务环节存在不确定性的，在提供融资服务时一定要慎重，避免通过国际交易套取银行资金。要关注客户资信状况的动态变化，切忌以一成不变的眼光看待客户和业务，尤其是国际业务受国内国际宏观政治经济形势的多重影响，不确定因素较多，银行一定要随时掌握企业经营管理的最新情况变化，一旦企业出现逃废银行债务的苗头，就应及时收紧对企业的融资，并及时采取资产保全措施，保证银行资产的安全。 

四、汇率风险审计 

目前商业银行国际业务中的主体币种仍然是外汇，因此汇率的风险是商业银行始终面临的一项难题。在审计论文过程中，一定要关注外汇资金头寸的管理，有没有完善的头寸管理制度，资金管理人员是否履职到位，事权划分是否严格规范，授权复核制度是否齐备，越权现象能否得到及时鉴别和惩处。在业务的具体操作上，对不同的币种也应区别对待，例如对于那些币值相对来说比较稳定、世界范围内接受程度较高的外汇币种，可以作为银行的主体业务币种，而对于那些币值上下波动剧烈、世界范围内流通量较小的币种，银行则要慎重接受，在能够确保或力争资金来源与运用平衡的前提下再办理这类币种的业务。要加强对银行外汇资产负债表分币种的审查，对于保留的较高风险外汇币种资金头寸，一定要及时采取相应的处置措施，将外汇汇率的风险降低到最小程度。 

五、利率风险审计 

由于国际业务涉及不同的币种，各货币发行国的财政货币政策又千差万别，加之国际资金市场供求关系始终处于变动之中，因此外汇利率的风险也是不可忽视的。为做好利率风险管理，商业银行的资产负债期限应进行较好匹配，同期限的资产与负债应大体相当，避免出现大量流动资产对应长期负债、或者大量长期资产对应短期负债的局面，存在部分的期限错配是可以的，但一定要在商业银行可承受范围之内，也就是一定要做好规模控制。在审计的过程中，应关注各币种的资产负债率、流动比率与速动比率，将这些比率控制在行业公认的合理数值范围内。对于期限结构比较复杂、金额较大的业务，要充分利用套期保值工具，通过货币、汇率、利率远期、掉期、期权等方式的组合运用，提前锁定利率风险，避免不必要的资金损失。但同时要注意确保出于保值的目的来使用套期保值工具，切忌演变成投机套利的工具，衍生产品市场风云，很多银行深受其害，属于监管部门高度关注的业务，所以要坚决杜绝为贪一时之利而投机冒险的行为。

六、涉敏业务风险审计 

国际业务区别于国内结算业务的特点之一是：商业银行负有对联合国等国际组织制裁的企业和个人禁止办理任何结算和融资业务的义务。这一义务的直接承担者是商业银行，但最终体现的是我国承载的国际外交义务，具有较大的政治和外交影响力。但在现实经济生活中，商业银行往往过多从业务角度考虑，没有充分认识到其为我国政府对国际制裁对象代为承担的政治外交义务，因此对于涉及受制裁对象的业务，往往重视不够，没有出台可操作性的控制措施，业务筛查不够细致严格。而且，美国作为世界警察的地位虽然不断遭到挑战，但其长臂管辖权原则始终在发挥效力，也就是说，如果我国境内的商业银行没有尽到国际公认的义务，美国政府可以根据这一原则对我国在美国的银行分支机构进行处罚，这对我国走出去经营的银行来说往往是致命的，足以影响我国银行业在境外的发展和经营。因此，在进行审计时，一定要重点关注联合国等国际组织制裁名单内的业务办理情况，严禁办理制裁名单内企业和个人的国际结算业务，包括各种结算方式下的涉外业务，切忌因眼前的蝇头小利而影响银行在境外的长远发展，特别是在境外设立了分支机构的银行，更应慎之又慎。 

七、关联交易风险审计 

关联交易风险在国际业务中呈现出越来越多的迹象，最明显的表现是很多企业在境外设立窗口公司，境内母公司充分借助这一平台开展境外业务。如果银行仅仅是为境内外公司之间的交易提供国际结算服务，风险成分还不是太大，但很多企业借助与境外窗口公司的交易背景申请办理融资业务和担保业务，这就需要银行高度关注其中潜藏的风险。一是关注双方交易背景的真实性，除审查双方提供的单证之外，还应查看第三方参与者的介入证据，例如，通过路透全球信息系统查询货物是否确实发运，以佐证基础交易合同的成立。二是企业之间的关联交易是否对银行的融资安全造成实质性影响，尤其是避免发生关联交易双方在银行进行重复融资行为。三是关联交易不能与我国既有的政策相对抗，包括融资、结算和货物交易等各方面的政策规定。四是要对企业的关联交易进行动态监测，前一笔业务的合规性不能替代后续业务的严格审查，一旦关联交易显露出套取银行融资的嫌疑，就应果断退出与这些企业的业务合作。 

八、行业务风险审计 

虽然我国商业银行正利用当前的和平环境积极在境外抢滩设点，扩大在世界范围内的网络布局，但涉及的国家终归是有限的，而企业走出去经营是遍布世界各地的，不仅有发达国家，也有发展中国家，因此借助当地银行的力量通过银银合作为走出去企业联合提供服务是必不可少的。 

对于行业务的审计，一是行的选择，建立起行关系的国外商业银行是否在国际上拥有足够的知名度，在当地的信誉是否名列前茅，是否可以与我国商业银行的经营方针和企业文化相融合，二是对行的业务报价进行审计，是否存在收费高但服务不相匹配的行存在，在同等服务水平条件下，是否选择了收费标准最低的行开展业务合作，三是行的经营是否稳健，对于业务冒进冲动、负债成本高、客户资源较少的行，应慎重开展合作，审计部门开展审计时应在这方面检查尽可能多的证明材料，四是慎重开展受联合国制裁国家的行业务合作，避免引火烧身。 

九、税务风险审计 

随着国际业务的不断发展，税务问题应成为商业银行的重要成本考量因素以及对客户的服务内容。首先是严格履行代扣代缴税义务。我国税务机关对非居民源泉的收入课税问题越来越重视，并出台了专门的税务规定，涉及到银行业务，只要境外企业和个人存在从我国境内取得的利息、手续费和信息服务收入，就需要支付所得税和营业税及附加，这两项税种是必须缴付并由商业银行代扣的，银行方面一定要严格履行扣缴的义务，同时要对所服务企业尽到提醒义务，使其充分考量这些税收成本。当然，银行本身涉及这些税种的业务，更要严格履行应尽的税收义务。其次，对于在境外设立了分支机构的商业银行，是否按照当地的税法规定履行了纳税义务，也是审计部门不应忽视的，否则税务风险造成的不仅是经济损失，还可能会有损于银行的对外信誉。再次，要做好纳税筹划，不应纳税的项目不能错误缴纳税金，对于能够列入税前成本的支出项目，要高度关注列账依据，制备齐全充分的书面材料和纸质文件，例如发票、合同、监管部门批准证书、内部审批单证等等。掌握全面的税务信息，避免因信息不对称而形成遗漏或多交税款的问题。 

十、综合收益审计 

由于国内多年来对银行业的保护和管制，境内业务的收益水平是固化统一的，收益浮动的幅度有限。但各银行在开办国际业务之初就是高度市场化的，利率、汇率、收费水平基本上按照市场议价的结果确定。这就需要审计部门加强对国际业务收益水平的审计，在市场化竞争的前提下，银行的综合收益是否实现了最大化，在可比同业之中，综合收益水平是否具备合理性，报价环节是否存有瑕疵，应该入账的收益是否做到了应收尽收。另外，是否按照市场化原则适时进行了报价调整，报价行为是否能够确保银行收益最大化的同时没有流失重要客户，做到银企双赢。也就是说，不能单纯为了银行的收益，而不考虑竞争的需要，导致将银行原有的客户推向竞争对手，客户是银行生存的基础，只有发展足够的客户，才能确保银行的基业长青。 

参考文献 

国际业务审计篇2

独立审计准则建设以及准则体系的基本建立，有效地适应了注册会计师执业的需要。独立审计准则已经成为注册会计师执业的必备指南，成为衡量注册会计师执业质量的依据，成为、教学教材建设的重要推动力量。独立审计准则还是有关部门执法、判断注册会计师执业罪错的依据。从最近几年出台文件看，在涉及注册会计师审计商业银行、非银行机构、大型国有、上市公司等主体时，都强调要遵守独立审计准则，并在调查和处罚违规事件时将审计准则作为衡量的尺度。公安、检察、法院等部门在处理涉及会计师事务所和注册会计师审计业务的案件时，也将独立审计准则作为重要的法规依据。

新的形势要求我们加快审计准则建设

尽管独立审计准则建设取得了明显成就，但随着形势的变化，迫切要求我们加快审计准则建设，满足注册会计师执业需要，并进一步缩小与国际审计准则的差距。

第一，行业面临很大的风险。近年来，企业经营环境不断发生变化，导致审计风险日益增大，主要体现在：企业组织机构及其经营活动的方式日益复杂，全球化和技术的日益加深，会计准则要求的判断和估计日益复杂，一些企业管理层进行财务舞弊的动机和压力日益增大。如何使审计实务更加有效地应对企业经营环境变化给行业带来的风险，迫切需要通过出台有关审计风险准则予以解决。

第二，传统审计实务存在缺陷。现行审计准则是建立在传统审计风险模型基础上，存在很大缺陷。传统审计风险模型忽略对固有风险的评估，注册会计师往往不注重从宏观层面上把握财务报表存在的重大错报风险，而直接实施控制测试和实质性测试，容易产生审计失败。因为企业是整个中的一个细胞，所处的行业状况、监管环境、企业的性质以及目标、战略和相关经营风险可能最终对会计报表产生重大影响。如果企业管理当局串通舞弊或凌驾于内部控制之上，内部控制是失效的。注册会计师不把审计视角扩展到内部控制以外，很容易受到蒙蔽和欺骗，不能发现由于内部控制失效所导致的会计报表重大错报风险。

第三，国际审计准则有了新的进展。美国安然公司会计造假丑闻发生后，美国国会通过了《2002萨班斯—奥克斯利法案》，对包括国际审计与鉴证准则理事会在内的准则制定机构影响很大。国际审计与鉴证准则理事会针对企业经营环境变化带来巨大审计风险，于2003年底及时出台了4个审计风险准则，以指导注册会计师有效地识别、评估和应对审计风险。与此同时，国际审计与鉴证准则理事会还正在加紧修改其他相关准则。如果我国不加快有关准则的制定和修订，不仅部分准则项目将难以满足注册会计师的执业需要，还将拉大与国际审计准则的差距。

第四，会计准则加快制定进程。注册会计师完成审计业务需要两把尺度，一是会计准则，一是审计准则。由于部分审计准则与会计准则存在紧密联系，一旦会计准则出现制定、修订和废止的情况，审计准则应当及时出台或修改。，我国正在加快会计准则的制定进程，审计准则建设也要相应加快步伐。

我国注册会计师行业经过二十多年发展，已经具备加快完善审计准则建设的可行性：

第一，审计准则制定工作具有良好的基础。在独立审计准则建设10年中，中注协完善了准则的制定与修订程序，建立健全了包括审计准则委员会在内的专家队伍，探索出一套制定准则的经验，基本建立起准则体系，为加快完善独立审计准则奠定了坚实的基础。

第二，行业素质有了较大提高。独立审计准则引进了先进的审计理念和，中注协通过资格、后续和业务监管等手段，使注册会计师队伍获得了专业技能和实务经验，行业素质有了较大提高，为新审计准则的贯彻实施创造了条件。

第三，国际审计准则取得突破性进展。与国际审计准则趋同，是我们制定独立审计准则的重要指导思想，也为我们在较短时间完成独立审计准则体系提供了可资借鉴的基础。目前，为适应新的审计环境，国际审计准则建设已取得突破性进展，这为我们应对中国注册会计师面临的复杂审计和巨大审计风险提供了及时的借鉴。

推进审计准则的国际趋同

国际趋同是我国经济发展和经济全球化的必然要求

改革开放27年来，我国经济持续稳定发展，取得了举世瞩目的成就。从1979年到2004年，中国经济年均增长9.4%，居民消费水平均年提高7%，进出口贸易额年平均递增16.7%.2004年，国内生产总值达到16434亿美元，进出口贸易额达到11548亿美元。随着对外开放的不断深化和经济实力的不断提升，我国经济与外部世界的关联度不断提高。与此同时，经济全球化趋势正深入发展。各国相互依存度日益加深，全球经济已经成为一个有机互动的整体。我国的经济已日渐融入全球经济的大潮，完善审计准则，加快国际趋同，已成为我国经济发展的必然要求。

审计准则国际趋同，其实质是与国际审计准则趋同。这不仅是国际会计师联合会对会员组织的要求，也是其他国际组织的要求。随着持续的全球化，许多主要资本市场正在积极努力，推动向全球公认的会计准则和审计准则趋同。包括巴塞尔银行监管委员会、欧盟委员会、金融稳定论坛、国际保险监管机构协会、证券委员会国际组织和世界银行在内的国际组织，都强调全球资本市场需要高质量的、统一的会计、审计准则，提出了各国会计准则和审计准则应与国际准则趋同的要求。世界各会计组织，只要不想游离于国际经济金融合作之外，不想游离于国际会计市场之外，就不能无视国际审计准则趋同这一趋势。

我国在推进国际趋同方面已经具备良好基础

我国独立审计准则建设，从一开始就十分重视借鉴国际经验，并在《中国注册会计师独立审计准则序言》中明确提出，建立与国际审计准则相衔接的中国注册会计师执业准则。在具体操作上，也在很大程度上借鉴了国际审计准则。

我们做了一个统计。与截止2004年底国际审计与鉴证准则理事会的46个项目准则相比，我国审计准则有24个项目不存在重大差异，比例为52.1%；有9个项目存在重大差异，比例为19.6%；有13个项目尚未来得及制定，比例为28.3%.以上事实说明，我们在与国际审计准则趋同方面，既有良好基础，又有一定的差距。

我国独立审计准则与国际审计准则存在差异的主要原因表现在以下方面：一是在制定准则时，有些项目借鉴美国等国家的审计准则，导致与准则体系不匹配；二是对准则的修订滞后于国际审计准则；三是制定工作起步较晚，有些项目尚未来得及制定；四是国际审计准则的某些项目暂时不适合我国的实际情况。

国际趋同的基本原则

财政部王军部长助理在多种场合明确提出了我国审计准则国际趋同的基本原则和具体措施。基本原则是，按照我国市场经济发展进程，顺应经济全球化和国际审计标准趋同的大趋势，着力完善中国审计准则体系，加快实现与国际准则的趋同。具体来说：

第一，尽力趋同：（1）如果某项国际审计准则的基本原则和必要程序能够适合我国的实际情况，我们就直接采用该项国际审计准则，只在体例、格式、语言等方面作出必要变动。（2）如果某项国际审计准则的基本原则和必要程序适合我国的实际情况，但在某些技术细节上不符合我国的具体情况，我们将根据我国实际情况作出补充、说明或修改，最大限度采用国际审计准则。同时推动国际组织在修订有关准则时，考虑中国的情况。（3）如果某项国际审计准则规范的在我国尚未出现，或刚刚起步，我们将根据国际审计准则征求意见稿，以体现准则体系的完整性，待条件成熟后再正式采用。

第二，允许差异：（1）如果某项国际审计准则的基本原则和必要程序不适合我国的实际情况，我们将不采用该项国际审计准则，根据我国实际情况起草，提出我们自己的解决方案，并提请国际审计与鉴证准则理事会在制定相关准则时予以考虑。（2）对于我国特有的一些鉴证业务，如验资业务和外汇收支情况表审核业务等，我们将根据我国实际情况起草，提出我们自己的解决方案。

第三，积极创新：（1）文字表述要中国化。技术、方法和原则与国际审计准则趋同时，要在吃透的基础上用通俗易懂的语言表达出来，让注册会计师看得懂。（2）体例上要有创新。目前审计准则是按时间编号的，看起来连续，但实际上是零乱的，没有内在逻辑。要进行深入研究，从内在逻辑和结构上重新研究编号问题。（3）多做铺垫性工作。国际审计准则有其特定背景，我们在趋同时，需要在准则中进行铺垫、衔接、补充和说明，将意会到的表达出来，揣摩到的阐述出来，以便于理解。

完善执业准则体系

作为加快审计准则建设的重要组成部分，根据财政部领导关于创新审计准则体系、体现后发优势的指示，我们对现行的审计准则进行了认真研究，提出了完善执业准则体系、执业准则的名称和编号设想。

完善执业准则体系的必要性

根据《中国注册会计师独立审计准则序言》，我国独立审计准则体系由以下三个层次组成：独立审计基本准则、独立审计具体准则与独立审计实务公告、执业规范指南。仅从审计角度看，上述三个层次既有基本要求，又有具体要求和指导意见，有利于独立审计准则的施行。

但从目前看，我国注册会计师承办业务类型较多，其中既有财务报表审计和审阅、内部控制审核等具有鉴证职能的业务，又有代编财务信息、执行商定程序、管理咨询和税务咨询等不具有鉴证职能的业务，还有特殊的鉴证业务，如司法诉讼中涉及会计、审计、税务或其他事项的鉴证业务。因此，独立审计准则体系已经不能完全包容注册会计师各类业务使用的执业准则，需要对此进行改进。

执业准则体系的内容

从国际审计与鉴证准则理事会公告覆盖的业务类型看，注册会计师从事的业务包括：（1）财务信息的审计和审阅业务；（2）除历史财务信息的审计和审阅以外的其他鉴证业务；（3）相关服务业务。国际审计与鉴证准则理事会针对上述业务制定的准则分别称为审计准则、审阅准则、其他鉴证业务准则以及相关服务准则。此外，公告还包括用于保证各类业务质量的会计师事务所质量控制准则。

根据我国实际情况和国际趋同的需要，我们拟将“中国注册会计师独立审计准则体系”改进为“中国注册会计师执业准则体系”，以适应注册会计师业务多元化的需要。执业准则体系应当涵盖注册会计师所有执业领域，包括审计准则、审阅准则和其他鉴证业务准则，以及相关服务准则，此外，还应当包括用于保证各类业务质量的会计师事务所质量控制准则。其中审计准则是执业准则体系的核心内容，也是我们国际趋同努力的重点所在。为了便于公众理解，在对外宣传时，我们有时将执业准则简称为“审计准则”。

至于1996年的《中国注册会计师职业道德基本准则》和《中国注册会计师职业后续教育基本准则》，前者是为保护社会公众利益和维护行业形象，对会计师事务所和注册会计师提出的道德要求，后者是为促进注册会计师保持和提高专业胜任能力，对后续教育提出的要求。这两类准则不属于行业技术性规范，因此不纳入执业准则体系。未来我们将根据注册会计师行业实际情况和国际趋同的需要，对此进行重新修订。

执业准则体系

1、鉴证业务准则

审计准则、审阅准则和其他鉴证业务准则统称鉴证业务准则。审计准则是用来规范注册师执行财务信息（主要是财务报表）审计业务，要求注册会计师综合使用审计，对财务报表获取合理程度的保证；审阅业务准则是用来规范注册会计师执行历史财务信息（主要是财务报表）审阅业务，要求注册会计师主要使用询问和程序，对财务报表获取有限程度的保证（在国外，主要服务于上市公司中期财务报表审阅）；其他鉴证业务准则是用来规范注册会计师执行除历史财务信息审计和审阅以外的非历史财务信息的鉴证业务。

根据我国的实际情况和立法要求，我们借鉴国际鉴证业务框架，起草了鉴证业务基本准则，用以统驭各类鉴证业务的具体准则。我国鉴证业务准则体系设计为两个层次：第一个层次为鉴证业务基本准则，第二个层次为审计准则、审阅准则和其他鉴证业务准则。

2、相关服务准则

相关服务准则是用来规范注册会计师代编财务报表、执行商定程序、管理咨询、税务咨询和其他服务。由于业务性质属于、咨询服务，注册会计师不提供任何程度的保证。

3、质量控制准则

质量控制准则适用于会计师事务所及其人员对财务信息审计和审阅、其他鉴证业务以及相关服务的质量控制，是对会计师事务所及其人员提出的质量控制政策和程序的要求。

执业准则名称

1、鉴证业务准则

由于现行独立审计准则体系包含了部分非审计业务准则，如《独立审计实务公告第5号———盈利预测审核》、《独立审计实务公告第9号———对财务信息执行商定程序》、《独立审计实务公告第10号———会计报表审阅》等，导致以审计准则的名义规范其他业务类型。因此，有必要借鉴国际通行做法，将非审计业务准则从独立审计准则体系中分离出来，按照其业务特性冠以适当的名称。

由于鉴证业务准则区分为两个层次，我们将第一层次的鉴证业务基本准则称为“注册会计师鉴证业务基本准则”，简称为“鉴证业务基本准则”；将第二层次的鉴证业务具体准则分别称为“中国注册会计师审计准则”、“中国注册会计师审阅准则”和“中国注册会计师其他鉴证业务准则”，分别简称为“审计准则”、“审阅准则”和“其他鉴证业务准则”。

审计准则名称前面不再使用“独立”两个字，是基于以下考虑：一是简洁的要求。“独立性”是所有审计业务的本质要求，不是区分注册会计师审计、政府审计和内部审计的根本特征。就审计业务而言，使用“注册会计师审计”，就足以与政府审计和内部审计区分开来，不会造成误解。二是国际趋同的要求。无论是国际审计与鉴证准则理事会，还是世界其他国际和地区，如美国、英国、澳大利亚、我国和香港等，针对注册会计师行业制定的审计准则均称为“审计准则（AuditingStandards）”，审计准则名称没有使用“独立（Independent）”措辞。

2、相关服务准则

我国尚未出台相关服务准则。根据准则制定计划，我们将出台这方面的准则，全称为“中国注册会计师相关服务准则”，简称为“相关服务准则”。

3、质量控制准则

1996年，我国出台了《中国注册会计师质量控制基本准则》。由于质量准则用来规范会计师事务所及其人员，因此，我们将“中国注册会计师质量控制准则”改名为“会计师事务所质量控制准则”。已《会计师事务所质量控制准则第X号———业务质量控制（征求意见稿）》和《会计师事务所质量控制准则第X号———财务报表审计的质量控制（征求意见稿）》。

执业准则编号

目前执业准则是按时间顺序编号的，看起来连续，但实际上是零乱的，没有内在逻辑。为了克服按时间顺序编号带来的弊端，我们拟按照会计科目编号原理进行编号。下面以审计准则（狭义）为例，说明新编号原理：

按照审计过程、业务性质和规范的，将审计准则划分三个层次。第一层次分为六大类：（1）一般原则与责任；（2）风险评估以及风险的应对；（3）审计证据；（4）利用其他主体的工作；（5）审计结论与报告；（6）特殊领域。

在各大类下，将审计准则分为小类；在各小类下，将审计准则分为细类。针对上述三个层次，把编号设计为四位数，第一位数代表大类，第二数代表小类，第三、四位数代表细类。

当前和今后一段时期制定的准则项目

我们的计划目标是，根据国际趋同的要求，在现有审计准则基础上，修订部分审计准则，制定一批新的准则项目，并若干征求意见稿，争取到2005年底，基本构建一个与中国体制要求相适应，顺应国际准则趋同化要求的审计准则体系。

具体安排是，我们将修订9项审计准则，起草13项审计准则。在2005年底之前，制定和修订17个审计准则，完成5个征求意见稿，加上过去并持续有效的26个准则（包括2个中国特有的审计准则），将形成与国际审计准则趋同的中国注册会计师审计准则体系。

国际业务审计篇3

1.体现结构。在国际审计准则中，相关内容的规范是通过《国际审计准则-相关业务1》和《国际审计准则-相关业务2》两个准则来实现的。相关业务1 提供了一般原则的指导，相关业务2主要是针对其具体操作的。与之相比，我国更侧重于对实务操作的规范，减少了抽象性的原则指导。这可能更符合我国审计工作的实际情况。不过，从长远来看，应该加强一般原则的制定，因为它有利于注册会计师充分利用自己丰富的审计经验对实际情况的处理自由选择各种方法。

2.制定依据。我国的会计报表审阅实务公告是审计准则体系的第二个层次，它是根据《独立审计基本准则》制定的。在国际审计准则中，有关财务报表检查的制定依据没有说明。不难看出，我国的独立审计准则具有很强的层次性，其制定皆有根据，共同构成一个严密的准则体系。

3.定义不同。我国实务公告指出：会计报表审阅是指注册会计师接受委托，主要通过实施查询和分析性程序，说明是否发现会计报表在所有重大方面有违反企业会计准则及国家其他有关财务会计法规规定的情况。而国际审计准则将之称之为财务报表检查，它是这样定义的：检查约定是一种相关业务的聘约，一般要利用数据真实性检查程序。在这类约定中，不要求对内部控制制度进行评价。从定义的不同可以看出，前者更侧重于这类检查业务的实质目的，而后者强调了检查业务与审计业务的区别。

业务约定书的国际比较

无论是我国的实务公告还是国际审计准则，都规定了如果接受委托，会计师事务所应当与委托人就约定项达成一致意见，并签定业务约定书。并且在业务约定书中都包括了委托目的、审阅范围预期提出的报告样本及关于不进行审计和不表示审计意见的说明。

然而我国实务公告还规定：在接受委托前，注册会计师应当与委托人商谈会计报表审阅的目的与范围，双方的责任、义务，并考虑自身的能力和能否保持独立性，初步评估审阅风险，确定是否接受委托。而国际审计准则是在相关业务1中将之作为一般原则提出的。我国的这一结构安排更有利于注册会计师的实务操作。我国在公告里，还增加了：1被审阅单位管理当局的责任与注册会计师的责任;2签约双方的义务;3说明不能依赖会计报表审阅揭示所有重大的错误、舞弊和违反法规行为。从这里可以看出，我国在业务约定书中的要求比国际审计准则的要求更为详细、具体，有助于避免对有关约定事项的误解，能更好地维护委托人和审计人员双方的利益。

审阅程序的国际比较

在对会计报表审阅的一般程序上我国的实务公告与国际审计准则的要求基本是相同的，只不过在有些具体的程序上国际审计准则的规定更为详细。同时它们也都对期后事项、所做工作的记录及审计人员在不能消除怀疑时所执行的附加程序都给予了明确而具体的要求。

不同之处在于：在确定审阅程序的性质、时间、范围时，我国实务公告第十条列出了注册会计师应考虑的五个事项，包括在以往会计报表审计或审阅中所了解的情况;被审阅单位适用的会计准则、会计制度及行业惯例;被审阅单位的会计系统;管理当局的判断对特定项目的影响程度;交易和账户余额的重要性。在国际审计准则中，列出了影响的六个因素。二者相比，除了个别地方之外，差别不大。即在国际审计准则中提到一个因素为“对单位营业的了解”。我国虽然没有明确提出这一条，但它是包括在审阅计划的说明中的。

在实务公告中，我国还增加了一条“在利用其他注册会计师或专家的工作时，注册会计师应当考虑其工作是否符合会计报表审阅的要求”，充分体现了谨慎原则。而在国际审计准则则没有对这一点的说明。

审阅报告的国际比较

通过比较，发现有以下相同点：

(1)审阅报告的基本内容是相同的。我国实务公告和国际审计准则都规定，审阅报告的基本内容包括以下几个要素：标题、收件人、引言段、范围段、意见段、签章、会计师事务所地址、报告日期。

(2)审阅报告的日期的规定是相同的。我国实务公告和国际审计准则皆规定，审阅报告的日期是指注册会计师完成外勤审阅工作的日期。审阅报告日期不应早于被审阅单位管理当局确认和签署会计报表的日期。

除了上述相同点外，还存在以下不同点：

(1)标题不同：我国统一规范为“审阅报告”，而在国际审计准则中将之为“对……的检查报告”。

国际业务审计篇4

国际会计师联合会（IFAC）成立于1977年10月7日，最初是由63个会计团体代表49个国家签订协议，总目标是“用统一的标准来发展和加强会计专业的全球协作”， IFAC是目前世界上规模最大的国际会计师组织。IFAC下设国际审计实务委员会（IAPC），2001年更名为国际审计与保证准则委员会（IAASB），该委员会通过各种审计和保证业务方面的公告，在全世界范围内提高审计实务和相关服务的统一程度，在理事会的支持下，促进自愿接受这些公告。正如国际会计师联合会（IFAC）主席格雷厄姆・沃德所说，IFAC的宗旨是通过发展国际会计行业，制定统一的高质量的标准，用以强化国际经济，从而服务于广大公众的利益。在审计报告准则方面，IAPC于1983年10月了国际审计报告准则，该准则分别于1994年、2001年和2004年进行了三次修订。2009年11月，国际审计准则（ISAs）的采用工作已经有序展开，国际审计与鉴证准则理事会（IAASB）的多项国际审计准则已被采用或被作为全球126个国家和地区制定国家准则的基础。

国际审计报告准则的确立是在1983年，IAPC于1983年了《国际审计准则（ISA）13――审计师关于财务报表的报告》，对审计报告进行规范，标志着国际标准审计报告的基本确立。该准则规定，一份完整的审计报告应当具备的基本内容，并以此作为协调各国审计报告差异的标准。2009年6月，国际会计师联合会（IFAC）了《2009年国际审计与质量控制准则手册》。该手册集合了国际审计与鉴证准则理事会为提高清晰度所重新起草的所有国际审计准则和国际质量控制准则。同时还包括一份术语表和国际质量控制、审计、审阅以及其他鉴证和相关服务准则的序言。

2010年1月，国际审计与鉴证准则理事会（IAASB）鉴于服务外包业务在世界各国的广泛应用，了《鉴证业务国际准则第3402号――服务类组织控制鉴证报告》（ISAE 3402）。新准则主要对当今服务组织所提供的各种服务的类型、设计以及业务控制的执行效能的报告作出了规定。而所涉及的外包服务则涵盖了从协助开展交易活动到执行一项或多项业务功能各个方面。IAASB十分关注服务审计人员以及其他相关人员对于ISAE 3402的应用体会，并决定在2013年积极收集对该准则的应用反馈意见。对此，IAASB的主席阿诺德・塞尔特（Arnold Schilder）说：“任证业务准则为服务类组织呈报控制的各项内容设定了全球性基准，有助于满足外包服务使用者以及依照国际审计准则（ISA）对外包服务使用者进行审计的审计人员的需求。”国际准则的采用是可持续程序的第一步，成功执行对确保职业人员恰当地了解和应用准则而言至关重要。IFAC会员组织被要求尽全力在他们的国家主导或积极地支持这一程序。一服务类组织所提供的单项服务都与世界各国经济实体所编制的财务报表的质量有直接的关系。因此，服务提供过程中的有效性控制十分重要。

二、世界各国（或地区）采用国际审计准则的情况说明

随着全球经济的一体化和资本的跨国流动，国际会计准则逐步成为国际上通行的会计准则。因此，全球资本市场必然需要一个高质量的、统一的审计准则来提高信息的可靠性，那么，国际审计准则无疑是审计准则国际趋同的一个好的选择。

2009年11月3日，国际会计师联合会（IFAC）公布了《世界各国/地区采用国际审计准则情况的报告》，该报告指出已有126个国家或地区采用国际审计准则，或将其作为制定本国（或地区）准则的基础。根据国际会计师联合会（IFAC）公布的《世界各国/地区采用国际审计准则情况的报告》，IFAC对世界各国（或地区）采用国际审计准则的情况分为以下四种类型：

第一类是本国法律法规要求使用国际审计准则（Required by Law or Regulation）。本国法律或法规要求在通用财务报告审计中使用国际审计准则。属于第一类的国家或地区有11个，如罗马尼亚、保加利亚、哥斯达黎加、马耳他等。

第二类是采用国际审计准则（ISA are Adopted）。本国准则制定机构采用国际审计准则作为本国的审计准则，不另制定本国审计准则。属于第二类的国家或地区有32个，如英国、加拿大、南非、匈牙利等。

第三类是本国审计准则即为国际审计准则（National Standards are the ISAs）。本国准则制定机构采用国际审计准则作为本国的审计准则，并对其作出必要调整，但所作的调整符合国际审计与鉴证准则理事会（IAASB）公布的调整政策。属于第三类的国家或地区有28个。如中国、中国香港、德国、澳大利亚、法国等。值得关注的是，该报告对我国审计准则国际趋同的成果给予充分肯定。我国制定了明确的国际趋同战略，在制定本国审计准则时，充分考虑了国际审计准则的要求，并结合了我国自己的情况，积极、动态地与国际审计准则趋同，并根据IAASB明晰项目修订审计准则，将国际审计准则融入我国审计准则。

第四类是其他情形（Others）。该类型是指根据现有的信息无法评价本国家（或地区）准则采用的具体情况。例如，虽然某些国家（或地区）宣称本国审计准则“基于”国际审计准则或与之类似，但基于目前的信息尚不清楚对国际审计准则作出的调整是否符合IAASB调整政策的规定；某些国家（或地区）将与国际审计准则趋同作为目标，但是至今尚未实现这一目标。属于这一类的国家（或地区）比较多，有55个，其中包括美国、日本、中国台湾、意大利、西班牙等。

鉴于以上四种类型的划分，世界主要经济体审计准则国际趋同的进展又是如何呢？

三、世界主要经济体审计准则国际趋同进展

国际会计准则步伐加快，国际审计准则趋同同样紧锣密鼓。国际审计与鉴证准则委员会（IAASB）早在2004年启动国际审计准则清晰化项目。该项目的目标是增强国际审计准则的清晰度，便于准则的理解和执行。2009年2月27日，公众利益监督委员（PIOB）对国际审计准则最后几个清晰化项目的批准，标志着清晰化项目的完成。世界各国的审计师现在都有权使用36项已修订的清晰化的国际审计准则和一项清晰化的国际质量控制准则。

2010年10月，全球审计师即将开始执行明晰化后的国际审计准则。虽然该准则清晰、易于理解，有助于提高执行的一致性，但由于中小企业审计的特点以及中小事务所所受的资源限制，中小事务所在中小企业审计中还是面临很多挑战。目前，IFAC下设的中小事务所委员会《运用国际审计准则执行中小企业审计指南》（第二版），旨在帮助中小事务所理解和执行明晰化后的国际审计准则。

近几年，许多国家和地区的准则制定机构、监管机构等纷纷对国际审计准则明晰项目作出了积极反应，给予了极大的肯定和支持。2009年6月11日，证券委员会国际组织（IOSCO）发表声明，对明晰项目的成果表示欢迎，鼓励证券监管机构接受按照明晰后的国际审计准则对跨境证券发行和上市执行的审计业务，并支持证券监管机构和相关部门在制定国内使用的审计准则时考虑明晰后的国际审计准则。2010年8月，国际审计与鉴证准则理事会（IAASB）了国际审计准则第610号:利用内部审计师的工作的修订征求意见稿。国际会计准则理事会（IASB）和美国财务会计准则委员会（FASB）将其部分趋同项目的最后期限推迟至2011年下半年。

（一）欧盟

欧盟2005年正式采纳了国际财务报告准则，以提高上市公司财务报告的透明度和可比性。欧盟委员会于2009年6月22日发起公众咨询，考虑在欧盟范围内采纳国际审计准则，以完善对企业财务报告的审计，增强投资者信心。欧洲会计师联合会（FEE）了“2009年年度回顾”，概述了其2009年进行的诸多活动，包括推动采纳国际审计准则和意识到可持续性问题。欧盟委员会公布的一项研究报告则显示，采纳国际审计准则利大于弊，将有助于实现欧盟内部审计标准的趋同，在欧盟范围内使用国际通行的审计准则有助于提高欧盟企业财务报告的质量和可信度，让投资者获益。因此对于企业、投资者和监管者来说是一个“三赢”的结果。

为了从国际审计准则的改进中获益，英国审计实务委员会（APB）从2004年开始决定根据国际审计准则制定英国审计准则。APB希望广泛听取投资者、被审计公司、会计组织和会计师事务所的意见。APB主席理查德・佛莱克指出：“为了在审计中应用新的国际审计准则，还需要会计师组织和外部培训机构提供培训和支持，尤其是对中小企业审计师的培训。”德国和法国审计准则总体上和国际审计准则一致，都是根据本国法律环境和审计应用中的实际情况来起草的，并计划在欧盟正式采用国际审计准则明晰项目之后，继续将新的国际审计准则的有关规定吸收到本国审计准则中去。德国还计划制定应用国际审计准则审计中小企业的应用指南。

2011年11月，IAASB国际审计准则实施情况监控报告。监控报告指出，国际审计准则（ISAs）将于2011年起施行。大多数采用新准则的国家准则制定机构或会计师事务所表示，新的体例结构是一大改进，在将新准则融入国家审计准则或事务所审计方法的过程中不存在困难。很多采用者认为，新准则要求更加严格，这在当前国际金融危机的大环境下是适当、有益的。但是对于如何在符合成本效益原则的基础上在小型企业审计中运用新准则，部分采用者对此表示忧虑。在一项对英国审计师群体进行的调查中发现：有三分之二的审计师尚未做好迎接国际审计准则的准备。一些事务所正在以此为契机对它们提供的各项业务进行评估，更有10%的受访者表示正在考虑取消提供审计服务，大约71%的受访者还表示，他们最关心的是在执行审计时所增加的成本。

（二）美国

美国注册会计师协会（AICPA）下属的美国审计准则委员会（ASB）负责制定非公众公司的审计准则。ASB在2008年7月提出了美国审计准则明晰项目和国际趋同计划。在接下来的2―3年内，他们计划根据明晰起草惯例来重新起草所有相关的审计准则，并与国际审计准则趋同。ASB希望美国审计准则基本包括国际审计准则中的所有要求，同时包括美国准则的特殊条款或者保留当前的一些惯例。这些准则将统一适用于会计期间开始于2009年12月15日或者以后日期的财务报表审计生效，以便有足够的时间完成准则培训和会计师事务所审计方法的相应更新。2010年10月29日，美国证监会（SEC）职员《〈考虑将国际财务报告准则纳入美国财务报告体系工作计划〉进展报告》，该报告是继今年2月证监会有关是否将国际财务报告准则纳入美国会计准则体系声明后的首份进展报告，为证监会（SEC）在2011年作出是否采用国际财务报告准则的决定提供相关支持。

国际财务报告准则（IFRS）和美国通用会计准则（GAAP）进行改良并促进其融合达十年之久，正如国际会计准则理事会主卫・特维迪（David Tweedie）在美国注册会计师协会的春季会议上发言时所说，采用全球会计准则是全球金融改革的一个关键要素，统一的高质量会计准则的长期益处将远远大于过渡带来的短期困难。对此，美国注册会计师协会高级副总裁艾伦・托马斯（Arleen Thomas）说：“我们将加强合作，共同提供更多包括国际会计准则理事会（IASB）信息在内的关于国际财务报告准则的信息和资源。这样，美国注册会计师协会将能够为我们的会员提供更多信息，并促进全球准则的有序过渡”。2010年8月，在美国注册会计师协会（AICPA）进行的“采用IFRS准备情况跟踪调查”中，41%的受访会计主管表示将推迟向国际财务报告准则（IFRS）过渡的准备，直至美国证券交易委员会（SEC）制定具体的最后期限。但该调查发现，多数受访会计主管支持采纳IFRS的要求。显然，准则的国际性对审计完善具有挑战性，而审计职业的独立性、权威性和自律性将会增加投资者对完善的会计核算的信任。

2010年2月，美国证监会声明，表明其支持建立一套全球统一的高质量会计准则的态度，并为采用国际财务报告准则制订了一套具体的工作计划。令人担忧的是国际会计准则理事会在某些方面不符合萨班斯法案的相关规定，使得在当前情况下，美国证监会无法将国际财务报告准则接纳为美国“公认”的会计原则。由于国际会计准则理事会在治理、资金来源等方面还未能达到美国设定的要求，同时考虑相关法律障碍，美国会计准则建设很可能放弃完全采用国际财务报告准则模式，而选择与中国相似的趋同模式的可能性在增加。

（三）俄罗斯

从注册会计师审计准则看，在1995年至1998年间，俄罗斯聘请一批会计审计专家制定了35项审计准则；1999年至2000年略有停滞；自2001年以来，俄罗斯放弃了由本国专家制定审计准则的做法，转为聘请欧洲专业人员制定审计准则，在原先基础上又制定了15项新准则。新制定的审计准则实质上是订购的国际审计准则。2000年10月，俄罗斯在《审计活动暂行规定》施行7年之后，俄罗斯审计史迎来了辉煌的一页，即在财务核算体制改革国际中心的参与下，第一部俄文的《国际审计准则》翻译本正式问世了。2001年《审计活动联邦法》的通过最终奠定了俄罗斯审计的基础，并且确立了审计是其宏观经济调控体系的重要组成部分的原则，为俄罗斯的经济发展起到了积极的作用。同时，俄罗斯逐渐通过一系列调控审计活动的法律法规，使俄罗斯审计朝着国际审计体系迈进。俄罗斯已完全采用国际审计准则，该国财政部还制定了一整套采纳国际审计准则的程序，并制定了根据国际审计准则明晰项目对俄罗斯审计准则进行修改的路线图。2010年2月24日，俄罗斯联邦审计署署长斯捷帕申在莫斯科会见了中国驻俄罗斯大使李辉，双方就加强中俄两国审计部门的合作深入交换了意见。斯捷帕申和李辉一致指出，随着中俄两国各领域合作的迅速发展，两国审计部门的往来与合作也日益密切，相互交流和学习审计工作经验，在相关国际组织和机制中加强协调与配合，取得了令人满意的成果。双方就中俄两国审计部门今后加强合作问题交换了意见，一致表示要进一步密切两国审计部门领导人和各层级的往来，加大联合培养审计人才的力度，在推动改革国际审计和评级规则方面扩大合作。

（四）日本与韩国

日本审计准则制定机构企业会计审议会于2007年2月15日正式了《财务报告内部控制的管理层评价与审计准则》以及《财务报告内部控制的管理层评价与审计准则实施指引》，该准则由“内部控制结构”、“与财务报告相关的内部控制评价及报告”以及“与财务报告相关内部控制的审计”三部分构成，该准则从2008年4月1日开始实施，为日本企业内部控制评价以及公认会计师对内部控制鉴证提供了技术规范和指导。日本已决定采用明晰后的国际审计准则，具体时间表正在制定中。

2010年9月9日至10日，国际会计准则理事会（IASB）和日本会计准则理事会（ASBJ）在伦敦举行了第12次会议，商讨会计准则趋同下一阶段进程，对拟在日本采用《国际财务报告准则》（IFRS）的相关筹备工作进行了检查。此次会议由IASB主卫・特维迪（David Tweedie）和ASBJ的主席西川几雄（Ikuo Nishikawa）共同主持。根据双方的谅解备忘录――《东京协定》，IASB和ASBJ加快开展IFRS与日本公认会计原则（Japanese GAAP）在2011年6月前实现趋同的相关工作。目前，日本某些符合条件的上市公司被允许依照IFRS来编制截止于2010年3月31日财政年度的合并会计报表。在IASB的支持下，ASBJ正在与日本的立法机构通力合作，为与自愿采用IFRS有关的问题提供解释说明和实务指导。

韩国注册会计师协会（KICPA）在2008年初公布了一份新的国际审计准则路线图的翻译稿，以保持和国际审计准则的趋同。目前的韩国审计准则在基本原则和主要程序方面和国际审计准则保持一致。韩国计划根据引进的国际审计准则路线图来采用新的国际审计准则。

（五）中国

2007年1月1日起生效的审计准则标志着中国的审计准则基本实现了与国际审计准则的实质性趋同。中国注册会计师协会1997年加入IFAC，2005年12月，国际审计与鉴证准则理事会（IAASB）与中国审计准则委员会就中国审计准则国际趋同发表联合声明，阐明经济全球化背景下审计准则国际趋同的重要性以及双方的共同主张。国际审计与鉴证准则理事会在联合声明中高度赞赏中国在审计准则国际趋同方面所做的努力和取得的重大进展，认为这种努力和进展为发展中国家和经济转型国家在审计准则国际趋同方面树立了典范。中注协和中国财政部曾多次邀请IFAC高层出席在中国召开的会议和其他重要活动，以分享IFAC对会计行业发展的经验；中国还选派了一些代表担任IFAC下属委员会的委员，经中国注册会计师协会推荐，天健正信会计师事务所董事长兼首席合伙人陈箭深博士2010年10月当选国际审计与鉴证准则理事会（IAASB）理事。中注协先后于1996年10月和1997年5月加入亚太会计师联合会（CAPA）和国际会计师联合会（IFAC），并一直担任这两个组织的理事，代表中国会计行业直接参与国际及区域性会计职业组织的决策工作，在反映我国会计行业发展的诉求、提升行业在国际事务中的话语权等方面发挥了重要作用。在中国制定新准则的过程中，IFAC国际审计与鉴证准则委员会一直与中注协密切合作。中注协一直并将继续是IFAC的重要一员，双方的合作很多，尤其是中国加入IFAC后，中注协很好地履行了会员义务。比如推动审计准则的国际趋同、加强培训提高行业会员的职业道德素质、发挥行业组织在整个行业进步中的作用等等，未来双方还将在事务所的治理等方面进一步加强合作。

2010年11月，中国财政部了修订后的审计准则，并宣布新准则将于2012年1月1日起执行。新准则对38项审计准则进行了修订，不仅具有结构清晰、风险导向和重视审计有效性等特点，其适用范围也有了很大的扩展，对于海外分支机构和跨国企业在中国的分支机构都进行了相应的规定，以便与国际审计准则全面持续趋同。

中国香港会计师公会（HKICPA）审计与鉴证准则委员会（AASC）也已决定采用明晰后的国际审计准则，修订或者重新起草本地准则，并在新的香港审计准则（HKSA）附录或者附注中适当地增加本地执业指南。2010年8月，香港会计师公会（HKICPA）发起了包括组织公共活动和文件在内的活动，以解释审计的价值和保持高水平审计质量的重要因素，提高公众对审计质量的信心。中国台湾也将于2013年实行国际会计准则（IFRS），首当其冲的产业是寿险业。

此外，荷兰、澳大利亚、新西兰、南非等都已决定采用明晰后的国际审计准则，具体时间表已经制定或正在制定中。印度注册会计师协会下属的审计与鉴证准则理事会负责制定印度的审计和鉴证准则，并积极与国际审计准则趋同，印度希望在2010年12月实现和国际审计准则的完全趋同。加拿大审计与鉴证准则理事会（AASB）在2008年3月宣布完全采用国际审计准则，并根据国际审计准则明晰项目的体例修订加拿大审计准则，新的加拿大审计准则将和国际审计准则明晰项目准则的生效日期一致，并积极参与国际审计准则明晰项目的修订过程，提供重要的评论和建议。可以看出，所有与财务报表审计有关的责任方都需要尽早考虑准则的应用问题，并积极制定计划保证会计期间开始于2009年12月15日的财务报表审计都能够有效地运用明晰后的国际审计准则。

四、关注与启示

关注国际审计准则的利益因素，有利于我们加深对审计准则国际趋同的本质认识，关注国家未来利益，加快参与国际审计趋同的步伐。回顾历史，以往国际会计、审计准则在推广过程中遇到的最大阻力，就是来自于各国家及其准则制定机构的反对。一旦某个国家尤其是美国、英国等发达国家开始接受与支持，可以预料，国际财务报告准则将会有更大的应用空间。国际审计准则在趋同的同时还要关注各国的政治法律制度和文化差异。不同文化环境所造成的同类审计惯例在具体应用中也有差别。即使审计惯例与国际准则相一致，并有意识遵循这些惯例，但在某些具体应用上也可能存在国际差异。欧洲的审计准则一般是比较基本的、基础性的规定和要求，而美国由于实行的是案例法，所以美国的审计准则制定得都非常的详细，尽量考虑到所有的可能情况。而现在国际审计准则制定采取的是欧洲模式，美国审计准则制定机构和国际证券委员会都认为这样制定出来的准则不够详细，这类似国际会计准则的制定模式上的规则导向和原则导向之争。

众所周知，对于上市公司的财务报告，投资者往往需要由第三方进行审计，从中发现可能存在的重大错报风险，给出一个客观、公正的评判，而审计的质量在很大程度上取决于审计人员所采用的专业规范。各国审计师资格的差异也在一定程度上导致审计质量的差异，国际会计师联合会（IFAC）曾发表过一个取得审计师资格的教育标准，而实际上只有少数的审计师符合这个标准。各国在教育程度、实践经验、资格考试等方面存在许多差异。在趋同过程中，区域化与国际化并存的局面还要存续一段时间。各国审计环境的差异，尤其是发达国家和发展中国家的差异要求IAASB建立一个世界各国都接受的国际审计准则应当循序渐进。政府机构的强制力与民间组织的专业能力互补。在充分发挥职业界独立性和技术性的前提下，适当借助政府的权威性和强制性。审计准则制定是一个技术性很强的工作，专业知识和实践经验丰富的民间职业团体理应占据主导地位，这样也可防止过多的政府干预削弱审计职业界的独立性。政府的权威性和强制性才是审计准则权威性的根本，所以趋同还必须与政府机构相结合。借助国际性会计公司，以审计实务来推动审计准则的国际趋同。国际性会计公司在各国执业，必然会受到所在国家审计准则的影响，审计实务在一定程度上会影响审计准则，通过国际性会计公司在审计实务上实现的趋同“引领”各国审计准则朝全球趋同的目标迈进。

毋庸置疑，审计的质量在很大程度上取决于审计人员所采用的专业规范。尽管世界主要经济体对于国际审计准则认同均持积极态度，但高质量准则最终与公众见面还需要一段漫长而充足的时间，因为只有充裕的时间才能保证“趋同”的高质量，才能对会计、企业以及其他行业能否适应“趋同”做可行性论证和分析。运用国际财务报告准则，可以提高各国上市公司财务报告的透明度和可比性。国际审计准则是一套国际专业审计标准，用于规范财务审计操作，并推动各国审计准则趋同。与快速发展的经济相一致，近年来中国会计行业的规模化发展趋势十分明显，越来越多的中国企业到国际市场融资，海外投资者迫切希望了解投资企业的财务状况，中国会计审计准则与国际准则的趋同成为必然，我国将于2012年1月1日执行新修订后的审计准则，这对广大与审计工作相关的财会工作者又提出了新的挑战。学习与借鉴必不可少，我国继续加强与经济资本大国，特别是美国，要与美国财务会计准则委员会和美国证监会频繁沟通，关注其在采用国际审计准则方面选择的道路，加强与美方的沟通交流，一方面推动美国审计准则国际趋同步伐；另一方面相机抉择我国审计准则国际趋同策略。我国能否在本次国际金融危机爆发以来的新一轮国际财务报告准则改革中抓住机遇占据主动权和增强话语权，对维护国家经济利益具有重要意义。

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国际业务审计篇5

文献标识码：A　文章编号：1002-0594(2011)05-0011-06

收稿日期：2010-11-03

一、引言

外包(Outsourcing)源于20世纪70年代，在讲究专业分工的环境下，为了能够专注于核心业务，维持及提高核心竞争力，企业将非核心业务委托于专业水平高的外部企业，即外包承包方通过整合、利用外部优秀的专业化资源，以减少成本，提高生产效率和产品品质，满足顾客要求。Williamson(2008)指出，外包实质是企业根据交易成本分析，在自己生产(Make)还是对外购买(Buy)间做出的一个最优抉择。只要存在对外购买，就会出现服务外包。按照对外包在审计业的一般性引申定义，内部审计服务外包是指一个企业或组织通过签订合约，将内部审计职能部分或全部委托给外部机构执行。

中国已成为一个巨大的发达国家制造业国际外包业务承包国。联合国的《2004年世界投资报告》已指出，服务业外包发展趋势不可逆转。企业纷纷在全球范围内寻求最合适的外包提供商。在过去的十几年里，印度企业在承接发达国家内部审计服务外包方面取得了很大的成绩，和印度一样，中国同样拥有大量优秀并且低廉的审计业务人员，因此，我国也具备发展内部审计服务外包的条件和潜力。

对服务外包的研究正逐渐展开。卢锋(2007)从产品内分工来解释外包，并且进行了服务外包的收益成本分析。徐兴锋(2007)研究了包括中国、印度在内的服务外包承接地所具有的优势，并提出中国承接服务外包策略。顾磊、刘思琦(2007)则从中国作为发包方的角度来分析发展中国家进行服务外包的效应。卓悦(2005)认为服务外包的作用有：加速企业再造的优势；促使企业达到世界级的专业水平；促使现金流人企业；释放资金做其他用途；解决职能管理困难或失去控制；提高公司核心业务；缓解货币资金紧张；减少运营费用；降低风险和缓解内部资源不足。但是，有关内部审计服务外包的研究仍然较少，且缺乏系统性。

相对于欧美市场，审计外包服务在我国方兴未艾。在经济全球化背景下，中国内部审计服务外包业务已呈现出非常明显的创新趋势，主要体现在外包业务种类日益繁多、外包主体日益复杂、外包业务技术含量日益提升等三方面。那么，内部审计外包业务呈现国际化与创新紧密联系的现象背后的经济学机理是什么?中国内部审计服务外包业如何应对国际化竞争?这正是本文的研究目的所在。

二、内部审计服务外包与交易成本理论

(一)　资产专用性、交易成本与外包

威廉姆森(Williamson 1985)在交易成本理论中提出“资产专用性”的概念，这一概念与外包有着密切联系。他指出：第一，当资产专用性的最佳水平极低时，无论从规模经济还是从治理成本上看，都是市场采购(Buy)也即外包更为有利；第二，当资产专用性的最佳水平极高时，则内部组织更为有利；第三，对于中间状态的资产专用性来说，当两种成本存在很小的差别时将出现混合治理，即一些企业将从市场上采购，而另一些企业则自行制造，但两种决策都达不到最优；第四，在更为一般的条件下，组织通过外包寻找降低生产成本的机会，但如果节约的外包成本或多或少的被与外包商进行的合同摊派、外包关系的管理以及确保外包对合同的严格执行上所产生的费用所抵消，则组织倾向于实现纵向一体化；如果节约的成本高于合同契约方式的成本，那么组织倾向于业务外包。这种外包理论体现了“效率边界”的思想。

降低交易成本是企业进行外包的根本原因。随着非核心业务在不断地在消耗企业的能量，企业整体的生产效率和产量会因此而越来越低，通过把企业的非核心业务外包给一个具有专业水准的外包承接方，或者将不能创造价值的业务外包出去，集中人力物力资源专注于企业的核心业务，从而扩大生产规模，达到降低单位成本的目标。

(二)　服务外包、创新与交易成本

有研究表明，服务外包可以促进发达国家企业技术创新与劳动效率提升，从而大大节约交易成本。比如，Gorg等(2007)分析了国际外包对生产率的影响，发现依赖于外包的中间品投入和企业的出口密集度对生产率呈正的影响。Girma和Gorg(2002)发现劳动生产率和全要素生产率的增长均与外包的程度正相关，且这一效果在外资企业更为明显。

包括中国在内的发展中国家则一方面承接国际外包，另一方面把大量的生产环节外包给发达国家(平新乔，2005；刘志彪、吴福象，2006)。如果发达国家企业外包的目的是寻求发展中国家廉价劳动力，以及提升本国研发能力与劳动效率，进而降低交易成本，那么什么动因决定了中国企业承接国际外包业务的行为呢?

利用外商直接投资方式对于提高中国企业的管理技能、促进中国市场经济制度的完善有一定的作用，但是利用外资的技术溢出效应并不大(易行健、李良生，2007)。与直接利用外资相比，承接国际外包业务确实能够实在提高发展中国家的技术和管理水平。首先，外包业务的发包方和承包方在技术方面会开展紧密合作，承接发达国家外包业务的发展中国家企业可以借助“干中学”掌握先进技术。外资企业的员工固然也可以学到一些先进技术，但因为每个员工难以单独从头到尾完成一项业务的技术工作，这些员工对技术的掌握是零散的；其次，在发包方和承包方合作过程中，发包方也会向承包方转让若干技术，而直接利用外资则无法通过此途径获得技术；再次，发包方对承包方的技术水平一般都会产生越来越高的要求，这就促使发展中国家企业必需不断提高自己的业务水平(郑雄伟，2007)；换言之，在发达国家发包企业技术不断进步情况下，发展中国家的承接外包企业就必须不断提高其技术和管理水平以继续承接外包业务。印度软件业的发展已经证实了承接国际外包业务对技术进步的作用(田贞余，2004)。

徐毅、张二震(2008)的实证研究发现，外包导致人力资源配置向有利于本土创新方向发展，外包与行业科研人员占比正相关。外包比例越大，行业科研人员比例越高。他们认为这有两方面原因：一是中间投入品包含一定知识，购买者需要相应的智力投入来学习。把进口中间投入品加工再出口也需要一定技术投入。二是中间品进口刺激了本土企业创新。对于国内的中间品供应者，面对不断减少的市场份额，势必会增加科技投入。因此，发展中

国家都期望通过跨国外包获得发达国家先进技术，加强和改善自己的技术创新能力，进而加速经济发展。因此跨国外包也有助于技术创新。也即跨国外包与技术创新呈现相互促进关系。

(三)　审计外包与交易成本理论

内部审计服务外包业务与交易成本理论同样密不可分。早期的内部审计服务外包直接源于企业降低经营成本的需要，尤其是缺乏大量审计专才的中小企业，它们为了节省单独设置审计部门的成本，或者为了从繁冗的财务工作中解脱出来，通常会将连同审计业务在内的一些会计业务外包给会计师事务所。会计师事务所作为财务会计领域的专业机构就成为了外包服务的承接方。内部审计外包包括四种主要形式：(1)补充，指外部承包人和公司内部审计部门共同完成公司的内部审计工作，承包人的工作是对公司内部审计部门工作的有效补充；(2)审计管理咨询，是指外部承包人主要完成对原有咨询或审计项目的扩展部分；(3)全部外包，是指把内部审计业务全部外包给外部的承包人完成，这种形式常见于未设立内部审计部门的中小企业；(4)合作审计，即内部审计工作由一个统一的项目和审计工作组来完成，而工作组由内部与外部审计人员共同组成。随着内部审计服务外包的发展，一些大企业也出现了内部审计服务外包的需求。它们进行外包的目的则更为复杂，有的是为了降低风险，也有的是为了保证财务信息的公开与公正性，还有的是为了提升业务效率。

我们认为，实质上上述种种审计外包的目的仍然可以总结为企业降低交易成本的需要。无论是保证信息透明度，还是提高财务部门的管理决策能力，抑或是提升企业竞争力，归根结底都可将其视为对于企业而言其“专用性”下降，因而可以通过“市场购买”即“外包”以降低企业的交易成本。

随着信息技术与互联网技术的发展，审计行业已经发生了彻底的改变，审计服务外包降低交易成本的作用更为突出。基于互联网平台的服务交付方式进一步使得审计外包的交易成本大大降低，从而大大促进了企业的审计外包需求。而且，当网上交易逐渐成为生活常态，巨大的在线审计服务市场也就产生了，因此，信息技术与互联网技术为跨国审计服务外包提供了坚实的技术基础。审计服务外包的创新也随之层出不穷。

三、内部审计服务外包国际化与创新：交易成本的视角

(一)　中国内部审计服务外包国际化与四大事务所

中国内部审计服务外包的国际化进程与国际四大会计师事务所在中国的成长密不可分。上世纪九十年代，国际四大会计师事务所进驻我国，它们不仅承接了大多数的跨国审计外包业务，而且还逐渐垄断了我国国内大企业的审计外包业务。据中国注册会计师协会2009年5月9日披露的2008年度会计师事务所综合评价信息：国际四大已连续7年获得我国百家会计师事务所前四名。四大收入一直排在全国会计师事务所收入前列，并占据压倒性优势，而且每年不断增长。国内优质客户大多都集中到了四大。2008年度我国注册会计师全行业总收入310亿元，较2007年276亿元增长了12％，其中百家会计师事务所收入197亿元，占全行业总收入的64％，其中国际四大的总收入合计近104亿元，占百家会计师事务所总收入的53％。

四大国际会计师事务所的行业地位使得不少会计审计方面的规则、办法都需要与其共同商讨制定。如中国注册会计师协会就根据其《2002年工作要点》，通过招标方式聘请四大所起草了《风险导向审计程序》，以此“构建更完善的政策制度”。四大与一些政府主管机构、行业协会建立了良好的“伙伴关系”。审计业务的国际竞争一方面使得审计外包业务增加，另一方面也使得国内会计师事务所面临巨大的创新与竞争压力。四大事务所一方面促进了中国内部审计服务外包的国际化与创新，另一方面四大会计师事务所自身的国际化与创新也在不断深化。

(二)　内部审计服务外包国际化、创新与交易成本理论

那么，内部审计服务外包国际化与创新的内在动力是什么呢?四大会计师事务所与中国会计师事务所的竞争地位是如何形成与演变的呢?根据交易成本理论，我们从企业和会计师事务所的角度，对会计服务外包的国际化与创新现象通过图1进行解释。

图1中，各节点(0，1，2，3)代表状态。在状态0，K=0代表企业或会计师事务所没有任何审计专有技术，只是简单中介。在这种情况下，其业务均可外包出去。K>0代表企业或会计师事务所拥有专门技术，此时只存在部分外包。在状态1，s=0代表无国际化，在这种情况下企业或会计师事务所的审计业务外包将全部给予其他国内企业，也即外包业务的创新与竞争只在国内企业间进行。s>0代表业务存在国际化竞争，此时外包业务的创新与竞争在国际企业间进行，如果此时完全由市场机制主导竞争，那么外包业务的创新与竞争将十分剧烈；但如果此时政府对国内会计师事务所加以扶持，将有利于国内审计服务外包企业的创新与国际竞争。一般情况下，企业或会计师事务所不会将全部审计业务外包，因为多数情况下，它们或多或少都拥有一些专门的审计技术。在国际化环境下，境外企业会在国内投资，中国企业也会在境外投资经营。业务的复杂性使得企业会更多地外包业务，以降低交易成本。在市场机制下，要承接这些复杂的外包业务，承接企业或会计师事务所就要进行充分的业务创新，并由此展开激烈竞争。四大会计师事务所的发展，相当重要的一个原因就是它们通过不断的业务创新与整合，把握住了国际化带来的会计与审计业务外包的机会。对于国内会计师事务所而言，由于在技术、人才、品牌等诸多方面先天上与四大事务所存在明显差距，只能定位于依靠价格竞争、服务中小企业，承接的大多是较为低端的审计外包业务。

另一方面，国际化背景下中国制造业企业承接外包业务的水平也影响着内部审计服务外包业务的水平。Long(2005)指出，在企业业务国际化进程中，服务外包并不是一定就是将某个环节都在某个国家或地区完成。因为服务外包存在着技术溢出，如果外包输出国不想让外包输入国完全掌握技术，就很可能出现在某个国家或地区出现“部分服务外包”的现象。因此，在完全市场竞争机制下，虽然目前外资制造业企业大量进驻中国，但是其让中国企业承接的外包业务往往是产品价值链较低端的业务。与这些业务相关的会计业务往往是较为简单的会计业务，而国内会计师事务所承接的大多也就只能是这些简单的会计业务。

在市场竞争机制下，国际化带来的创新与竞争压力并不能促使中国国内内部审计服务外包水平的提升，因而政府政策扶持就显得尤为重要。

(三)　政策扶持、国际化与会计师事务所的审计业务外包创新

事实上，我国相关部门已经开始对国内企业开展内部审计服务外包业务进行政策扶持，内部审计服务外包业务已处于图1所示的状态3环境中。如前所述，目前政策扶持主要就是给予国内审计服务企

业以必要保护，让其能够通过与国际大企业的适度竞争成长起来，而不是在激烈的竞争下日渐衰落。2012年，国际四大会计师事务所在中国的合作期将陆续到期，我国已出台政策强制要求四大会计师事务所到期后必须本土化。在政策扶持下，国内企业的内部审计服务外包业务，也将像四大事务所那样，走过图2所示国际化环境下的创新过程。第三阶段外包创新：企业、会计师事务所、科技公司间呈现复杂的审计服务外包。

图2中，横轴代表国际化的时间。随着国际化进程的加快和创新的不断产生，审计业务复杂性不断增加。由于审计业务日趋复杂，在作业的过程事务所员工不但要面对复杂的账务数据的整理和抄写，还需要关注对财务结果的风险评估，往往在较短的时间内需要完成越来越繁杂的审计处理任务，会计师事务所将技术业务外包给科技公司，利用IT与互联网技术进行技术提升也就成了一种必然。由此，会计师事务所从企业承担的内部审计服务外包业务就从简单到复杂，并逐渐将部分业务再外包给科技公司，最终在企业、会计师事务所与科技公司间呈现出错综复杂的内部审计服务外包业务。四大会计师事务所目前正是处在图中所示的第三阶段。比如，外资制造业企业子公司投资中国后，其较为复杂的审计业务一般会选择部分外包给四大事务所，而四大事务所的业务创新一般会由其本部所在公司完成。在此基础上，四大事务所的审计软件、办公软件研发和维护等业务均外包给其本部所在科技公司。当然，这些制造业企业的母公司、承接研发与维护业务的科技公司不少也有审计业务外包给四大事务所的母公司。错综复杂的内部审计服务外包业务因而形成。

对国内会计师事务所而言，目前多数仍处于第一阶段，部分进入第二阶段。大多数会计师事务所仍然承接着简单的会计服务外包业务，业务水平较为低下。部分会计师事务所开始与科技公司合作，探索提升会计外包业务处理水平的途径。可以预计，四大事务所本土化后，其长期独占中国上市审计市场的局面将会彻底改变，而本土会计师事务所将迈出国际化环境下业务创新的重要一步。大部分本土会计师事务所将走向创新的第二阶段，并逐渐向第三阶段迈进。

着眼未来，中国会计师事务所应将国际化发展与创新作为优先发展战略，大胆探索与拓展国际审计业务领域，可以通过设立海外办事处，或通过合并等途径来为它们的主要客户提供全球，同时加快与科技公司的合作进程，加大业务的创新力度，由简单会计、审计业务扩大至融合管理和财务咨询、税务、公司理财、人力资源全球管理在内的复杂会计、审计业务领域。

需要指出的是，通过政策扶持国际化环境下的国内企业内部审计服务外包业务，并不仅限于特许经营权的支持，还应着眼于创新政策扶持、国内审计服务市场公平竞争制度建设等方面。特许经营权的政策扶持只能在短时间内缓解国际审计企业竞争压力，创新政策扶持才是从根本上解决国内审计企业竞争力不足的关键。而国内审计市场公平竞争制度的建设和完善则是为了避免将来出现不合理的国内审计企业垄断市场的情况。

四、典型案例分析

如上所述，企业、会计师事务所与科技公司间的复杂外包现象是内部审计服务外包国际化与创新的必然结果。由于国内内部审计服务外包业务仍处于第一、二阶段，因而会计师事务所与科技公司间开展创新性的服务外包业务势在必行。这类业务最简单直接的方式，就是会计师事务所将审计软件设计、开发和维护等业务外包给科技公司。比如，近几年间上海立信、中和正信、羊城、南方民和等60多家会计师事务所就采购了广州铭太信息科技有限公司与广东外语外贸大学共同研发的《E审通社会审计协同作业系统》(简称《E审通》)。该系统实现了社会审计流程的规范化和自动化，对行业的发展和竞争带来了一场全新的变革，通过信息化的手段全面提升事务所核心竞争力。

审计外包业务的创新当然也会在财务软件上有所体现。如上文所述的《E审通》审计软件作为年审、税审合一的审计软件，其设计过程参考了《企业会计准则》、《中国注册会计师准则》、《国家税务总局国税法》、《企业所得税汇算清缴管理办法》等法规制度，特别是完全按照中国新会计准则和2007年地方税审报告的要求进行设计开发，并结合了一大批资深注册会计师业务的需要。

这一案例不仅充分说明国内会计师事务所的审计业务向科技公司外包已成事实，而且可以由此说明国际化对创新的激励作用。如前所述，国际化带来的审计外包业务复杂化使得事务所向科技公司的业务外包成为一种必然。举例而言，比如国际化会加速企业上市融资的步伐，而企业要上市就必须将审计业务外包给会计师事务所，业务种类和数量的增加使得会计师事务所的审计业务日益繁重。会计师事务所为了提高工作效率，就会向科技公司提出审计软件的开发外包要求。这就带来了内部审计服务外包的创新。因此，《E审通》软件的广泛使用也从一个侧面说明了国际化确实引致了会计服务外包的创新。

创新也会促进内部审计服务外包业务国际化。从上述案例可看出：通过创新，借助科技公司提升会计服务外包业务承接能力，不仅提升了会计师事务所业务处理效率、规范了业务管理、还有效降低了业务风险和业务成本。从而使事务所处理复杂审计外包业务的能力大大提升，国际竞争力得到加强。上海立信会计师事务所已于2009年与“BDO”国际会计师事务所集团签署合作协议，加快了国际化步伐。因而，审计外包创新与国际化趋势紧密相连。国际化趋势导致了内部审计服务外包的创新，而审计服务外包创新，反过来又促进了国际化。

五、总结与展望

国际业务审计篇6

随着经济全球化不断深入发展和国际资本市场的迅速扩展，跨国融资和资本运营已经成为非常普遍的企业活动。而资本流动国际化使得财务信息量越来越大，财务报告也越来越复杂，审计人员对公司财务资料的真实性及可靠性进行判断的难度越来越大。在知识经济时代，审计事业必须也必将发生全方位的变化，以为经济建设保驾护航，“人、法、技”是支撑审计事业发展的支柱。当前，审计事业的发展正处在新的历史起点上，要充分认清审计机关和审计监督工作面临的新情况、新任务对人才工作的新要求，探索并拓展网络时代新的审计途径、方式和方法。与此同时，为了适应社会经济的发展，与国际惯例接轨，我国也不断推出新的会计准则和审计准则。在这种背景下，中国的审计走国际化道路成为一种必然。因此，努力培养和造就大批高素质新型审计人才是十分必要的。

一、国际化审计人才概述

（一）什么是国际化审计人才

培养高素质审计人才，应包括审计人员所应具备的两项基本素质：一个是专业知识素质，另一个是思想道德素质。即通常所说的“德才兼备”。而国际化审计人才是具有市场经济适应能力，拥有较宽广的经济、管理、法律及专业知识，具有一定的审计专业技能和良好的职业素质的、能够履行经济监督、经济鉴证和经济评价等审计职能的专门人才。

（二）审计人才现状

我国新审计准则的实施使得对国际化审计人才的需求大幅增加。随着经济的飞速发展和加入WTO，我国同外商的合作越来越多，许多国内企业到海外上市需要依照国际会计准则（IAS）和国际财务报告准则（WRS）编制财务报表的情况越来越普遍，这对于高素质国际化审计人才的需要也是越来越大。随着中国经济与世界经济的不断融合，为与国际惯例接轨，中国也不断推出新的会计准则和审计准则。为实现与国际准则的持续全面趋同，同时解决我国审计实务中出现的新兴问题，我国新的企业会计准则从2007年1月1日起实施，2010年11月1日财政部正式修订后的新审计准则，从2012年1月1日起施行。新准则的实施使得我国对于高水平、国际化会计审计人才的需求大幅度增加。无论国际会计准则以及我国会计准则和审计准则的发展和推广，都离不开熟悉国际会计准则、精通国际资本市场规则和国际审计准则，并能够开展跨国审计业务的人才。

（三）培养国际化审计人才的意义

经济全球化的不断发展是产生国际审计人才需求的主要原因。金融资本国际化需要跨国披露财务报告和国际合并会计报表，跨国公司的发展又使得跨国合并会计报表变得更加复杂，从而势必导致如何提高这些国际财务报告的可靠性的问题。为此，审计不得不开展跨国审计业务或到其他国家开展审计业务，甚至追求全球审计程序和方法的协调一致。因此，国际化审计人才的大量需要成为社会发展的一种必然。

二、培养和造就高素质新型审计人才的必要性

我国审计机关诞生于20世纪80年代改革开放之初，当前，审计事业发展和我国整体发展一样，正处在一个新的历史起点上，要充分认清审计机关和审计监督工作面临的新情况、新任务对人才工作的新要求，努力培养和造就大批高素质新型审计人才。

（一）审计机关艰巨复杂的任务呼唤高素质新型审计人才

随着社会主义市场经济和政治体制改革的深入发展，适应经济转型、社会转轨、政府职能转变和建设社会主义和谐社会的需要，当前审计机关的审计职责更加宽泛，任务更加艰巨复杂。特别是“十一五”时期，我国已经或即将启动一系列重要的经济社会改革进程，如政府收支分类改革和预算管理制度改革、企业所得税“两法”合并、增值税转型改革、国有企业产权制度改革和国有资本经营预算制度改革、农村金融改革、公务员职级工资制度改革等。同时，还将制定新的会计准则和审计准则，制定机关事业单位养老保险制度改革方案，逐步建立财政预算和资金使用的效益评估制度、政府购买公共服务制度等，加大反商业贿赂力度等等。这些改革措施都与审计机关有着密切的联系，也使得审计机关在审计的过程中面临的任务更为艰巨，遇到的问题将会更为复杂。审计机关迫切需要综合素质好，开拓精神强的新型审计人才来担当重任，以此履行好审计工作的神圣使命。

（二）大力提高审计质量亟需高素质新型审计人才

国际业务审计篇7

Abstract： China’s economy has now become the second largest economy in the world. In order to deepen the international cooperation of all kinds of social organizations， the global context of Chinese society is becoming more and more obvious. In this process， the construction of open economic system and international market needs further strengthening economic supervision， including accounting supervision， financial supervision， credit supervision and audit supervision. Therefore， it is necessary to cultivate the English communicative competence of auditors in English based on the global context.

Keywords： Global Context； Auditors； English Communicative Competence； Ability Cultivation

近年来，中国已成为世界第二大经济体。为了深化各类社会组织的国际化合作，中国社会的全球语境越来越明显。这一过程中，开放型经济体系和国际市场的建设需要进一步强化经济监管，包括会计监督、财务监督、信贷监督与审计监督。审计作为借助国家法律保证实施、国家权力赋予的经济职能，具有权威性、独立性与公正性的特征。因为具有上述特征，才保证了审计工作能够深入人心，在经济社会发展中起到“经济监督”和“免疫系统”的作用。近年来，越来越多的企业走向了全球市场，越来越的业务参与到了世界经济体系中，对具有国际化、专业化特征的审计工作提出了更高的要求。期间，那些应用型国际化审计人才的培养问题特别受人关注。党的“”报告中指出，中国企业要加快走出去的步伐，提升国际化运营能力，甚至要借此培育更多能够在全球语境具有世界较高水平的跨国企业。一旦更多的中国企业“走出去”，其相关业务持续增多，审计难度就会持续增大。为此，需要基于全球语境，重点培育审计人才英语交际能力。

一、全球语境下我国审计人才英语交际能力培育的动因

随着全球经济的快速发展，我国在经济、生活和文化领域均发生了极大变化，诸多原有规则和行为规范也发生了前所未有的变化。近年来，全球语境深入人心，原本作为文学领域定义的 “语境”已经被放置到了更高的?h境，审计人才英语交际能力的培育也需要在这一语境当中予以重视。

（一）客观因素――国际标准审计服务的要求

近年来，越来越多的国际审计经验表明，在全球语境下，经济全球化与跨国公司境外的强劲发展在很大程度上促进了我国审计事业的整体进步，按照国际通行标准提供审计服务成为大势所趋。但是，在历史与现实因素的作用下，我国审计行业在促进经济社会发展、为其提供增值服务的过程中，只能部分展现其经济监督的功能。之所以如此，是因为我国一些注册会计师无法紧跟时展的步伐，在全球语境下无法对风险导向审计和计算机辅助审计等表现出积极反应，加之先进审计技术与方法的滞后，使得很多注册会计师无法参与其中，即便在国际审计实践中，也大多停留在制度层面。按照这一视角，在审计理论更新与审计技术的变化中，我国与国际审计市场还存在十分明显的差距。鉴于此，应该从注册会计师群体的基本情况出发，借助多种途径强化其对国际化审计的认知，在充分借鉴国际审计方法的同时，持续提升其综合素质（主要包括英语交际能力）。

（二）主观因素――企业国际化的内在需求

企业为了在国际资本市场上筹措资金、获得更多资源，就需要庞大而准确的资本市场能够认可的财务信息。否则，企业的国际化进程就会前功尽弃，所有努力都会功亏一篑。但我国很少有注册会计师事务所可以出具被国际资本市场和金融机构一致认可的审计报告，这和国际上具有较高影响力的事务所相较，我们给出的审计报告的质量还存在明显差距。使国际化的企业不但要按照我国政府标准给出一份审计报告，还应依托国际市场给出另一份审计报告。这就抬高了企业境外融资成本，影响了我国经济和世界经济的融合。基于这种事实，就需要尽早打破此壁垒，一方面应进一步调整我国已有的审计标准和审计程序，和国际市场保持适应，另一方面，要进一步提升注册会计师的综合素养，使其在审计国际化的过程中展现出积极和可信赖的面貌。

二、全球语境对我国审计人才英语交际能力的要求

在全球语境下，经济全球化持续加深，国际审计业务不断增多。这一背景下，为了确保我国企业涉外可以长期发展，就应该构建涉外审计体系，聘请更加专业的英语审计人才，注重涉外审计工作的客观性与专业性，深刻认识到审计英语翻译的技巧和原则，让全球语境下我国审计人才英语交际能力得到显著提升，让审计实践更能体现出合理性和规范性。为此，需要深刻认识到全球语境对我国审计人才英语交际能力的要求――审计内容延伸改变审计人才交际重点、审计多样性拓宽审计人才英语交际范围、审计需求升级抬升审计人才英语水平、审计目标强化审计人才英语交际能力。

（一）审计内容延伸改变审计人才交际重点

在国际合作环境中，审计人才需要通过国际审计实践进一步提升自身的跨文化交际水平，并在参与国际合作的过程中保持主动性和自觉性。这是因为，在全球语境下，审计人才作为一类特殊的人力资本，正在成为国际审计实践的关键内容，尤其在企业无形资产进行审计时，审计人力资本发挥的作用越来越大，在某种程度上已经超过了有形资产所占的比例。此外，全球语境下的高技术产业得到了持续发展，信息资源的开发投资也在不断加大，这些都对审计人才的英语交际能力提出了更高要求。

（二）审计多样性拓宽审计人才英语交际范围

在全球语境下，审计人才要对信息商品化给出积极而有效的回应，还应对商品数字化等问题进行充分准备。特别在国家的倡导下，国际化审计正在成为审计工作的新空间，加之在“一带一路”战略的推动下，审计人才国际化的要求越来越高，对审计人才英语交际能力的需求层次不断提升。那些缺少英语交际能力和国际审计经验的审计人才将无法准确判断国际审计实践中出现的各类问题，使得审计工作难以持续，审计结果也无法客观的说明问题。比如，我国很多应届审计类专业的毕业生不但缺少实际工作经验，其英语交际能力也亟待提升。否则，当这部分审计人员进入到审计行业时，就难以在短时间内适应国际化审计环境。

（三）审计需求升级抬升审计人才英语水平

从已有的经验可以获知，全球语境下形成了全新的审计需求，而审计需求的升级一定会对审计人才的综合素质加以重塑。比如，在思维层面上，审计人才应紧跟经济全球化的发展进程，正确树立创新发展的思想与国际化审计的理念，并于务实求精的过程中让审计实践不断走向深入。同时，要进一步提升审计人才的自身素质，以科学的世界观和方法论进行指导，使审计人才的行为符合全球语境的要求。再如，对审计人才的综合素质而言，应以国际审计实践为背景，借此不断增长跨文化交流的意识、丰富国家化知识，通过持续的搜集信息提升自身英语水平和对全球语境下审计实践的正确认识。这样，才能在国际市场上更加准确、务实、客观的分析问题和解决问题。

（四）审计目标强化审计人才英语交际能力

随着跨国审计和国际化审计实践越来越频繁，审计人才一方面要更加主动的适应新常态，提升知识的更新频率，优化知识结构，提升对知识的综合运用能力，另一方面还应在充分掌握会计、法律等专业知识的基础上，通过参加教育和培训的形式提升自身的英语知识水平，以便能够在全球语境下进行无障碍交际。同时，出于适应越来越复杂的审计环境的需要和审计目标移位的现实要求，审计人才需要紧跟国家新型宏观调控的步伐，以更加积极的姿态对国际宏观调控政策之落实情况进行监督与反馈；更为重要的，审计人才需要以国际化为背景，强化其在国际国内市场上的竞争优势，以便能够对经济决策的正确性以及监控手段的有效性进行监督和评价。

三、全球语境下审计人才英语交际能力的培育路径

近年来，随着全球经济一体化的持续加深，国际审计实践呈现出诸多前所未有的特征。英语被视为世界级语言，在国际审计中的应用十分广泛，以此为载体的审计业务无论是传播方式还是传播速度都十分畅通。尤其在涉外企业的跨国项目运作中，审计人才英语交际能力的高低成为一项重要的人力资源。因此，要以此为背景，注重审计人才英语交际能力的培养――提升审计人才英语交际专业性与应用性、借鉴经验拓宽审计人才英语交际视野、针对审计人员开展英语教育与培训工作、借助跨文化交流扩充审计人才英语知识。

（一）提升审计人才英语交际专业性与应用性

按照经验，提升审计人才的英语交际能力可供选择的方法包括在英语课程的基础上导入更多审计英语的内容，以此对审计人才的英语实际需求做出积极回应。同时，在培养国际化审计人才的过程中，一方面要提升其英语知识水平，另一方面，还应更好的让其了解世界，在学习国外文化知识的同时，以英语思维学习更加先进的财务思想与应对风险的理念，以此提升审计人才英语交际的专业性和应用性。此外，在全球语境下，审计人才英语应用能力的培育需要提升其对经济、管理、法律等知识的储备水平，在形成良好职业素养与专业技能之后，让英语交际能力得到显著提升。

（二）借鉴经验拓宽审计人才英语交际视野

调查表明，全球语境下合格的审计人才的培育至少需要两年以上的时间，为缩短对国际化审计的适应期，可以通过实验模拟教学的形式提升审计人才的国际化审计能力与国际准则应用能力。比如，教学过程中，可以把参加培训和教育的审计人才分成若干小组，有针对性的对不同规模、不同复杂性的国际审计任务开展模拟审计服务，以提升审计人才参与国际化审计的能力。

（三）针对审计人员开展英语教育与培训工作

在对审计人才进行英语培训的过程中，以大班授课的形式进行，并注重分级教学与因材施教。教师在授课中，应最大限度的展现以人为本的思想，使参加培训的审计人员在和教师的交流和互动中提升英语学习的兴趣，并针对自身关心的问题展开更加积极主动的学习。此外，教师要营造与全球语境接近的交际氛围，借助双向互动尽量发挥学员主体性和积极性，使英语交际活动能够和英语教学全程融合在一起。

（四）借助跨文化交流扩充审计人才英语知识

国际业务审计篇8

国际内部审计协会（IIA）的内部审计定义：“内部审计是一种独立、客观的确认与咨询活动，旨在增加价值和改善组织的运营。它通过应用系统的、规范化的方法，来评价和改善风险管理、控制及治理过程的效果，帮助组织实现其目标。”

从这三个定义里可以看出：审计署2003年在《关于内部审计工作的规定》的定义关注于独立监督和评价本单位及所属单位财政收支、财务收支、经济活动的真实、合法和效益的行为，以促进加强经济管理和实现经济目标。审计的关键点是财务活动的合法有效。不难看出我国的内部审计定义正处在监督评价和系统导向的内部审计阶段。而国际的内部审计定义则是以风险为导向的现代增值性的内部审计。国际的内部审计定义已完成从传统财务审计向经营审计的过渡，并开始向风险导向审计、战略审计转变，它们重视内部审计的咨询与服务功能，内部审计的目标也从服务于管理层发展为增加组织价值，改善组织的运营，帮助组织实现其目标。

二、内部审计准则框架结构的比较任何的审计活动均应该是依法审计。所谓系统化、规范化内部审计应该是依据审计规范进行审计。审计规范是审计主体在审计工作中应当遵循的业务标准和行为准则。审计规范是由审计立法体系、审计准则体系和审计标准体系构成的。审计规范体系是指各种有关审计的法律、法规及准则的总称。

审计规范体系包括：

Ⅰ、审计法规：审计法规通常是对审计机构的设置和职权、审计范围、审计行为、审计责任等做出的原则性规定。审计法规由国家权利机构和行政机构制定。在我国审计法规包括：《审计法》、《注册会计师法》、《关于审计工作的暂行规定》、《审计条例》、《注册会计师条例》、《中央预算执行情况审计监督暂行办法》等。

Ⅱ、审计职业道德规范：审计职业道德规范主要规范审计主体的职业道德行为，为审计人员履行职业责任提供进一步的指导。审计职业道德准则通常由审计主管部门或职业团体制定。在我国审计职业道德包括：《审计机关审计人员职业道德准则》、《中国注册会计师职业道德守则》、《中国注册会计师职业道德基本准则》等等。

Ⅲ、审计准则：审计准则主要规范审计人员在具体审计工作中应遵守的操作规范，为审计人员如何进行审计提供指导。审计准则通常也是由审计主管部门或职业团体制定。在我国审计准则包括《国家审计基本准则》、《独立审计基本准则》、《独立审计具体准则和独立审计实务公告》、《执业规范指南》、《内部审计基本准则》、《内部审计具体准则》、《指南》等等。

Ⅳ、审计质量控制：审计质量控制主要规范审计机构（审计机构和会计师事务所）的质量控制行为，为保证审计工作的质量提供指导性意见并采取相应的具体措施。审计质量控制准则通常也是由审计主管部门或职业团体制定。如《中国注册会计师质量控制基本准则》等等。

Ⅴ、其他审计规范：其他审计规范是指上述审计规范以外的审计规范。其他审计规范的内容比较多。包括一些“实施办法”和“暂行规定”。如《注册会计师注册审批暂行办法》、《会计师事务所业务检查办法》等等。

1978年国际内部审计师协会（IIA）正式批准了《内部审计实务标准》。根据国际内部审计协会（IIA）的要求，国际内部审计准则要达到：对应该能够代表内部审计实务的基本原则进行表述；为开展并促进广义范围的价值增值型的内部审计活动提供框架；为内部审计工作业绩的评定确立基础；扶持经改进的组织流程和业务。国际内部审计师协会（IIA）1999年通过内部审计的新定义非常重要，它反映了国际内部审计实务的重大变革，预示着内部审计职业进一步扩大其职能，它明确了内部审计的服务目标、工作范围及定位、工作条件和人员品质。

国际内部审计协会（IIA）的内部审计职业实务框架分为六个层次：

Ⅰ、内部审计定义：“内部审计是一种独立、客观的保证与咨询活动，旨在增加价值和改善组织的运营。它通过应用系统的、规范化的方法，来评价和改善风险管理、控制及治理过程的效果，帮助组织实现其目标。”

Ⅱ、内部审计师职业道德规范。正直、客观性、保密性、胜任能力。Ⅲ、属性标准：属性标准说明了内部审计活动的机构及人员的特点Ⅳ、工作标准：工作标准描述了内部审计活动的性质并提出了衡量内部审计活动开展的质量准绳。Ⅴ、实施标准：是属性标准和工作标准在特定类型的审计活动中的具体体现。属性标准和工作标准只有一套，实施标准有很多套。每种主要类型的内部审计活动都有一套实施标准。

Ⅵ、指南：实务公告、实务公告开发和目标。

其中第1、内部审计定义。2、内部审计师协会职业道德规范。3、属性标准。4、工作标准。5实施标准。这五个层次是强制性的。而第6、指南。这个层次是非强制性的。

虽然从形式上看我国的内部审计准则结构和国际内部审计准则框架不相同。但都是由强制性和非强制性的两部分组成。但国际内部审计准则规定得更详细具体，可操作性更强。而且充分反映了国际内部审计领域的最新动态和发展趋势，其内容十分丰富，实际上涵盖了我国基本准则和具体准则的大部分内容。

三、内部审计准则的适用范围。

《中国内部审计准则序言》规定：中国内部审计准则适用于内部审计机构和人员进行内部审计的全过程；适用于各类组织，无论组织是否以盈利为目的，也无论组织规模大小和组织形式如何。

而国际内部审计确定的适用范围是：适用于各种法律和文化背景下的组织，而不论该组织的目的、规模及结构如何；适用于组织内部或组织外部的审计人员。只要是从事内部审计工作都应该遵守准则。根据国际内部审计协会（IIA）的要求，国际内部审计准则要达到：对应该能够代表内部审计实务的基本原则进行表述；为开展并促进广义范围的价值增值型的内部审计活动提供框架；为内部审计工作业绩的评定确立基础；扶持经改进的组织流程和业务。

因此，中国内部审计准则适用于中国范围内的组织，不具有国际性；而国际内部审计准则，则具有国际性，适用于各种社会制度、法律和文化背景下的组织。但二者都是适用于各类组织的内部审计机构和人员。

四、我国内部审计准则和国际内部审计准则主要内容的比较1、宗旨、权力和责任。

我国基本准则中对于内部审计的宗旨，没有专门规定，只在内部审计定义中提及。关于责任，基本准则的“一般准则”规定：内部审计机构应建立有效的质量控制制度，并积极了解、参与组织的内部控制建设。表明内部审计对于建立质量控制制度、组织的内部控制建设负有责任。

国际内部审计准则的属性准则中首先提出了这一问题，规定内部审计的宗旨、权力和责任应该以正式的书面形式写入审计章程中，并由董事会通过。

2、独立性与客观性。

我国基本准则的“一般准则”规定：内部审计机构和人员应保持独立性和客观性，不得负责被审计单位经营活动和内部控制的决策与执行。

国际内部审计准则的独立性是指内部审计组织应该具备独立性。这就要求内部审计活动在确定内部审计的范围、实施业务和提交结果方面不受任何干扰。客观性是指审计人员的客观性，即内部审计师应该有公正的、不偏不倚的态度，并避免利害冲突。国际内部审计准则中的独立性是指内部审计活动独立于他们所审查的活动之外。内部审计活动应独立开展，并且内部审计师在工作时应保持客观。内部审计师在他们能自由、客观地进行工作时是独立的。独立性可使内部审计师做出公正、无偏的判断，这对业务工作的恰当开展是必不可少的。独立性要通过组织的地位和客观性来实现。国际内部审计准则还规定，首席审计执行官应直接向组织内的高层人员报告，从而保证内部审计活动的开展。内部审计师应该取得管理高层和董事会的支持，这样他们才能取得业务客户的配合，并且在不受干扰的条件下开展工作。首席审计执行官应向组织内有足够权限的人员负责，促进独立性并确保广泛的业务范围、对业务沟通的恰当考虑以及对业务建议的适当行动。如果独立或客观性实质上受到损害或看起来受到了损害，应将损害的细节向有关方披露。

国际内部审计实务准则1130.A1-要求内部审计人员在评估自己以前负责的具体业务时，应该回避。如果某位审计人员为自己在以前年度中负责的活动提供了确认服务，可以假定客观性受损。内部审计师不应该承担经营责任。如果组织管理高层指示内部审计师开展非审计工作，他们必须明白，内部审计师不是在以内部审计师的身份开展此类工作。而且，当内部审计师对他们在上一年度负责的或管辖的经营活动进行确认检查时，其客观性就受到了损害。在沟通审计业务结果时，应该考虑这种损害。

3、熟练性和应有的职业审慎。

关于内部审计人员的专业胜任能力，我国的基本准则提出：内部审计人员应具备必要的学识及业务能力，熟悉本组织的经营活动和内部控制，并不断通过后续教育来保持和提高专业胜任能力；内部审计人员应具有较强的人际交往技能，能恰当地与他人进行有效的沟通。我国基本准则中也提到应有的职业关注，即内部审计人员应当遵循职业道德规范，并以应有的职业谨慎态度执行内部审计业务。而我国内部审计人员职业道德规范对应有的职业关注是这样规定的：内部审计人员应当保持应有的职业谨慎，并合理使用职业判断。应有的职业谨慎态度，是指内部审计人员在进行审计业务时应具备一丝不苟的责任感，并保持应有的慎重态度。

而国际内部审计准则对熟练性和应有的职业审慎解释是：内部审计人员应该拥有知识、技能和其它必需的能力以履行自己的责任。

国际内部审计实务准则1210熟练性是指：内部审计师应具备履行其职责所需的知识，技能和其他的胜任能力。内部审计活动应在总体上具备或获取履行其职责的知识、技能和其他的胜任能力。

国际内部审计实务准则实务公告1220-1：应有的职业审慎性规定：①应有的职业审慎性要求内部审计师具备谨慎态度和技能，人们期望具有合理地谨慎且有能力的内部审计师在相同或类似情形下都能达到上述要求。因此，应有的职业审慎性应该适合于正开展的复杂业务。在行使应有的职业审慎性时，内部审计师应警惕故意做错事、发生差错和遗漏、无效率、浪费、工作无效和利益冲突等情况的可能性，还应该警惕最可能发生违规的情形和活动。此外，他们应该识别控制不够充分的领域，并提出促使遵守可接受程序和实务的改进建议。②应有的职业审慎性意味着合理的谨慎和能力，而不是永不出错或永不出现反常工作表现。应有的职业审慎性要求审计师在合理程度上开展检查和核证工作，但不要求对所有交易进行详细检查。相应地，内部审计师不可能绝对保证组织不存在违规或违纪行为。此外，无论何时开展内部审计工作，审计师都应该考虑存在重大违规或不合规情形的可能性。

另外，当内部审计师缺乏履行全部或部分业务的知识、技能或不具备胜任能力时，考虑到内部审计师应该具有应有的职业审慎性，因此可以聘用外部服务提供者。

很明显，通过比较可以清楚地表明，国际内部审计准则十分重视内部审计师的能力，这是内部审计师实现增加组织价值、改善组织经营这一目标的关键因素之一。相对而言，国际内部审计准则对内部审计的熟练性和应有的职业审慎的更为具体、细致。

4、质量保证和改进方案。

我国的基本准则中对于如何保证内部审计质量提到：内部审计机构应建立有效的质量控制制度，并积极了解、参与组织的内部控制建设；内部审计机构负责人应建立内部激励约束制度，对内部审计人员的工作进行监督、考核，评价其工作业绩。此外，《具体准则第9号-内部审计督导》中较详细地谈到了内部审计机构负责人和审计项目负责人如何对实施审计工作的审计人员进行监督和指导。督导人员实施督导的内容包括：①应确保审计人员明确审计目标和审计责任，并且有完成审计项目所必需的知识和技能；②应确保审计人员了解被审计单位的业务性质和需要特别关注的重大经营问题，制定可行的审计方案；③应确认审计人员按批准后的审计方案实施必要的审计程序，并针对新发现的重要问题修订审计方案；④应复核审计人员所编制工作底稿的质量；⑤应确认审计证据的充分性相关性及可靠性；⑥应确认审计报告的可靠性，审计建议的可行性：⑦对被审单位提出的异议，应进行核实复查，并及时给予答复；⑧应确认审计目标实现的情况，确定是否存在尚未解决的重要问题；⑨应确认审计人员是否遵循审计准则的情况。《内部审计具体准则第19号??内部审计质量控制》也有所规范。

国际内部审计准则规定：总审计师应该制订和保持一种涉及内部审计活动方方面面的质量保证和改进方案，并连续监控其效果。这项方案旨在帮助内部审计活动增加价值，改善组织经营，并保证内部审计活动遵照准则和职业道德规范执行。这一过程要求：①对内部审计活动进行定期的自我评估，审查其业绩；定期由组织外部的独立审计师进行评估，至少每5年一次；②总审计师应将外部评估的结果报告给董事会；③当内部审计师的活动符合准则规定时，应对他们业务活动遵守了国际内部审计准则的情况加以鼓励；④当内部审计活动未遵守国际内部审计准则和职业道德规范，且这种不遵守影响到内部审计业务的总体范围或经营时，应该向高级管理者和董事会进行披露。

比较我国的内部审计准则与国际内部审计准则关于如何保证内部审计质量、加强监督指导的规定，可以发现最重要的不同之处就是：外部评价。

我国的内部审计准则所说的外部评价是指：内部审计机构可以从以下途径选择外部评价机构和人员：（一）组织内部其他机构和人员；（二）会计师事务所；（三）管理咨询公司；（四）内部审计协会；（五）其他组织的内部审计机构。

国际业务审计篇9

独立审计准则的制定与施行，对我国证券市场产生了两方面的积极作用：一是维护了证券市场秩序。注册会计师通过为投资者提供相关、可靠的信息，在很大程度上防止了证券市场的欺诈行为，增强了投资者的信心感和安全感。从1996年第一批独立审计准则施行起，注册会计师出具非标准无保留意见的审计报告比率越来越高：1996年为9.06%，1997年为13.29%，1998年为17.51%，1999年为19.7%，2000年为16.3%。二是促进了上市公司会计信息质量的提高。注册会计师利用会计准则和审计准则两把尺子，对一些上市公司错误和虚假的会计信息提出了审计调整，进行了艰难说服工作，顶住了各方面的压力，过滤了大量的信息风险。

二、独立审计准则与审计责任

我国独立审计准则以《中华人民共和国注册会计师法》（以下简称《注册会计师法》）为依据，由财政部颁布，具有很强的权威性，注册会计师只有遵守独立审计准则才能保护自己以免于承担审计失败的责任。《注册会计师法》第三十五条规定：“注册会计师执行审计业务，必须按照执业准则、规则确定的工作程序出具报告。”《中华人民共和国证券法第》第一百六十一条规定：“为证券的发行、上市或者证券交易活动出具审计报告、资产评估报告或者意见书的专业机构和人员，必须按照执业规则规定的工作程序出具报告，对其出具报告的真实性、准确性和完整性进行核查和验证，并就其负有责任部分承担连带责任。”由此可见，如果注册会计师不按照独立审计准则执业，一旦出现审计失败就难辞其咎。如果按照独立审计准则执业，并且尽到了应有的执业谨慎，不应承担审计失败责任。我国有关部门起草的《关于审理涉及中介机构民事责任案件的若干规定》（第一稿）第四条规定：“中介机构所指派的执业人员在执业过程中存在下列行为，给委托造成直接经济损失的，应当退还委托人交纳的委托费并承担相应的赔偿责任。……（四）违反执业准则，未尽高度注意义务或者忠实义务的；……。”第十二条规定：“……，如果存在以下情形之一的，中介机构不承担民事责任。（一）中介机构所指派的执业人员已经严格遵守执业准则勤勉尽责也无法发现虚假成分的；……。”虽然这个文件尚未正式颁布，但对注册会计师行业具有非常重要意义，说明我国法律界已经重视独立审计准则的作用。而美国注册会计师行业发展了近一百年，直到1995年美国国会才通过了《1995年个人证券诉讼改革法案》，规定了注册会计师免责的“安全港”条款。根据此条款，对那些以诚实、公正态度出具报告的注册会计师给予豁免权。

三、中国独立审计准则与国际审计准则的关系

独立审计是市场经济的产物，世界上经济较为发达的国家都很重视独立审计准则的作用，并把其作为规范注册会计师执业行为、保证执业质量的手段。西方发达国家制定独立审计准则有很长时间，已经形成了比较完善的准则体系，许多审计技术和成为国际惯例。1994年，国际会计师联合会（IFAC）下属的国际审计实务委员会完成并颁布了一套核心国际审计准则。到目前为止，世界上有50多个国家已经或正在将国际审计准则作为制定独立审计准则的基础。在制定独立审计准则过程中，我国主要借鉴了国际审计准则，同时借鉴了美国、英国、澳大利亚、加拿大等国家及我国香港、地区的审计准则，但强调国际审计准则优先，国际审计准则的基本原则和必要程序构成了我国独立审计准则的基础。因为随着全球化和资本的跨国流动，客观上要求各国的独立审计准则与国际审计准则接轨。近年来，世界银行及其他国际组织力促国际会计师联合会更加关注公共利益问题，以代表国际职业界扮演监管角色，国际会计师联合会对此给予积极的回应。1999年，国际会计师联合会决定取消会员委员会（Membership Committee），成立遵守委员会（Compliance Committee）。遵守委员会的职责是确保所有会员组织履行其会员义务，使得国际会计师联合会能实现“以协调一致的准则，在世界范围内更快地发展会计职业，为公共利益提供最高质量的服务目标。”我国是国际会计师联合会的会员国，制定的独立审计准则理应与国际审计准则相协调。

四、制定独立审计准则时对中国国情的考虑

虽然我国初步建立起社会主义市场经济体制，但在、法律、社会等方面与发达国家和地区有一定的差别，这就要求我们在制定独立审计准则时既要借鉴国际惯例，又要从我国实际出发，不能照抄照搬。为此，财政部专门成立了独立审计准则中方专家咨询组、外国及港澳台专家咨询组。这两个专家咨询组负责对独立审计准则的制定与提供咨询服务，以使独立审计准则既借鉴国际惯例又结合我国国情。此外，我们在制定独立审计准则时注意加强与国务院有关部门的沟通，听取他们对独立审计准则的意见。例如，我们修订《独立审计实务公告第1号——验资》和《执业规范指南第3号——验资》时，邀请国家工商行政管理总局专家参加修订工作；在起草《独立审计实务公告第7号——商业银行会计报表审计》时，邀请中国人民银行和有关商业银行的专家参与起草工作；在准备起草《执业规范指南第Х号——保险公司审计》时，我们取得中国保监会和有关保险公司的支持。只有这样，起草的独立审计准则才能符合我国实际，在我国行得通。顺便提一下，结合我国国情并不是迁就落后的审计实务。东亚危机后，联合国贸发会议的一份报告指出，当地的一些会计师事务所尽管代表国际会计公司，但其审计质量却远低于国际审计准则的要求，没有对危机的发生及时提供预警，这值得我们深思。

五、银广夏案件中注册师的审计责任

从2001年8月18日至9月3日，我们对中天勤会计师事务所审计广夏（银川）实业股份有限公司（简称银广夏）1999年度和2000年度会计报表进行专项调查。调查表明，银广夏2000年虚增利润56704万元，1999年虚增利润17782万元，1998年虚增利润1776万元，共计76262万元。签字注册会计师严重违反《中华人民共和国注册会计师法》、《注册会计师独立审计准则》和《中国注册会计师职业道德基本准则》的规定，存在重大过失，未发现银广夏会计报表中的重大虚假，出具了不实的审计报告。签字注册会计师根本没有履行必要的审计程序，不按照独立审计准则执业，而非履行了必要的审计程序却没有发现银广夏管理层舞弊行为。例如，签字注册会计师对天津广夏应收账款进行函证时，将所有询证函交由公司发出，未要求公司的债务人将回函直接寄达会计师事务所，而是由公司交给签字注册会计师。在实施函证时，注册会计师应当对被函证者的选择、询证函的编制和寄发以及回函保持控制。这是作为注册会计师应当熟知的常识，而中天勤会计师事务所的签字注册会计师却未能做到。如果签字注册会计师按照独立审计准则去实施函证程序，银广夏管理层的舞弊行为是不难发现的。是独立审计准则没有规定吗？当然不是。《独立审计具体准则第5号——审计证据》第二十一条规定：“函证是注册会计师为印证被审计单位会计记录所载事项而向第三者发函询证。”财政部、中国人民银行《关于做好的银行存款、借款及往来款项函证工作的通知》在询证函格式中明确要求被函证者将回函直接寄至会计师事务所。我在此只举其中一个例子，其他问题也是不遵守独立审计准则造成的。

六、独立审计准则与风险导向审计

国际业务审计篇10

二、多元化服务观念

从会计审计业务到内部控制体系设计、管理、保险、税务咨询、管理业绩评价、业务流程分析、经营战略调整等，独立审计的业务几乎可以伸展到各个角落。目前，我国会计师事务所业务主要局限于审计业务，而国外会计师事务所的非审计业务收人高达70%。相对而言，审计服务风险要比非审计服务风险高，无论是从增加收入还是从分散风险的角度来看，都必须大力发展非审计服务业务，以扩大原有市场生俘空间。

随着资本市场的规模化发展，历史性财务信息对信息使用者的价值增值效果日相对降低，财务报表审计又面对，业务量增长缓慢和巨大诉讼风险的庇力，因而独立审计应逐步转型，形成似独立性和专业性为基础的四种业务，即财务报表审计、鉴证型业务、保证业务以及专业咨询业务。

三、国际化观念

世界经济一体化进程的加速，国际贸易迅速发展，跨国企业纷纷涌现，企业经济往很大程度上超出了国界，国际资本市场逐步形成。经济关系的国际化，使独立审计逐步走出国界，为了使审计报告和被鉴证的会计报表能取得各有关国家社会公众的储任，客观上要求协调独立审计标准和实务。除了独立审计准则的国际化外，审计市场也门趋国际化。一方面，允许外国会计公司进入国内市场，另一方面，各国国内事务所也应积极走出阀门近年来，英美等国的大型会计公司在世界各个国家和地区积极拓展业务，而且其在海外的增长速度已超过在国内经营增长速度，当前，我国事务所的业务领域狭窄，必须培养一批具有国际水平的注册会计师，与国际会计公司竞争，开拓国际生存空间。

国际业务审计篇11

二、多元化服务观念

从会计审计业务到内部控制体系设计、管理、保险、税务咨询、管理业绩评价、业务流程分析、经营战略调整等，独立审计的业务几乎可以伸展到各个角落。目前，我国会计师事务所业务主要局限于审计业务，而国外会计师事务所的非审计业务收人高达70%。相对而言，审计服务风险要比非审计服务风险高，无论是从增加收入还是从分散风险的角度来看，都必须大力发展非审计服务业务，以扩大原有市场生俘空间。

随着资本市场的规模化发展，历史性财务信息对信息使用者的价值增值效果日相对降低，财务报表审计又面对，业务量增长缓慢和巨大诉讼风险的庇力，因而独立审计应逐步转型，形成似独立性和专业性为基础的四种业务，即财务报表审计、鉴证型业务、保证业务以及专业咨询业务。

三、国际化观念

世界经济一体化进程的加速，国际贸易迅速发展，跨国企业纷纷涌现，企业经济往很大程度上超出了国界，国际资本市场逐步形成。经济关系的国际化，使独立审计逐步走出国界，为了使审计报告和被鉴证的会计报表能取得各有关国家社会公众的储任，客观上要求协调独立审计标准和实务。除了独立审计准则的国际化外，审计市场也门趋国际化。一方面，允许外国会计公司进入国内市场，另一方面，各国国内事务所也应积极走出阀门近年来，英美等国的大型会计公司在世界各个国家和地区积极拓展业务，而且其在海外的增长速度已超过在国内经营增长速度，当前，我国事务所的业务领域狭窄，必须培养一批具有国际水平的注册会计师，与国际会计公司竞争，开拓国际生存空间。

国际业务审计篇12

首先，经济全球化、资本在国际间大量和加速流动、国际资本市场的发展和愈来愈大的作 用、跨国公司的不断发展是产生国际审计人才需求的主要原因。

据，经济全球化早在16世纪就开始了，发展到今天，经济全球化已经从以商品贸易全球化为主转为以资本全球化为主。现在，跨国银行及其他跨国金融机构大量出现，1999年，外资银行在的营业性机构已达182家，其中外资银行分行达163家，排在世界前50位银行中的24家银行的海外分支机构已经超过100个，其中8家超过500个，4家超过1000个，而汇丰银行有5000多家海外分支机构。金融全球化使得资本流动和跨国公司都得到了极大的发展。1992年跨国债权为2000亿美元。据联合国贸发会统计发现，全球约有4万家母公司，有25万家子公司遍布世界各地。它们控制了世界的40％的生产，世界贸易的50—60％，国际直接投资90％以上。同时，公司跨国上市、跨国发行债券成为一种特殊的国际资本流动形式，例如1994年世界证券投资为746亿美元，1995年为1486亿元。与之相应，跨国并购成为新的并购浪潮，1996年并购金额达到24000亿美元。“

金融资本国际化必然需要跨国披露财务报告和国际合并会计报表，跨国公司的发展又使得跨国合并会计报表变得更加复杂，从而势必导致如何提高这些国际财务报告的可靠性的问题。为此，审计不得不开展跨国审计业务或到其他国家开展审计业务，甚至追求全球审计程序和的协调一致。因此，对国际审计人才的需求成为社会发展的一个理所当然的客观需要。

其次，国际会计准则的产生发展需要国际审计人才。在上述背景下，作为商业语言的会计，当然必须适应这种发展趋势，于是国际会计及国际会计准则得到了巨大的发展。国际会计准则委员会于1973年成立，当时有9个国家和16个会计职业团体，到2000年10月已发展到112个国家和153个会计职业团体。国际会计准则得到了愈来愈多的国家的认同，这些国家主动采用国际会计准则编制上市公司信息披露要求的会计报表。欧盟于2000年5月宣布，到2005年所有欧盟的上市公司必须使用国际会计准则。同年，证券委员会国际组织通过了对国际会计准则委员会核心准则的审核，并建议其所有成员要求跨国筹资和上市公司运用核心准则揭示财务信息。

国际会计准则的发展和推广离不开了解并能够熟练地运用国际会计准则的国际审计人才。

第三，我国经济的发展需要国际审计人才。在我国熟悉国际会计准则、精通国际资本市场规则和国际审计准则，并能够开展跨国审计业务的人才非常缺乏，“从5月份人才市场信息米看，民营企业对具有中级会计师职称的成熟人才开价大多为每月1500元至1800元，最高不超过2000元……但高级财会人才却十分短缺。”“在中国，会计专业的学生很多，但真正获得国家高级会计职称的人并不多。其实国内…高级会计人才是相当缺乏的，尤其是那种精通国际会计制度的人才。” 我认为这里的高级会计人才和国际会计人才理当包括精通国际会计准则和审计准则的国际审计人才。

在此背景下，为了培养能够进行国际交流的业务骨干，我国审计署于2002年11月举办了首届国际审计培训班，16个国家及我国港澳地区总共19名政府审计官员参加了培训。同时，为了满足市场对国际审计人才的需要，国内许多高校都成立了国际会计系或设立国际会计专业和国际审计专业，培养国际型审计人才。其中尤以清华大学和华澳国际会计系最为引人注目，后者是由华南师范大学和澳大利亚南昆士大学联办，在华南师范大学城康学院内所设的国际会计高等专业。

二、国际审计人才培养目标

国际审计教育目标是开展国际审计教育活动、培养国际审计人才首先要回答的一个问题，它决定了国际审计人才培养的内容、方式和方法等诸多内容。从层次上来看，国际审计人才培养目标可以分为研究生培养目标、本科生培养目标和专科及其职业培训目标等多个层次，本文在此仅就本科层次的国际审计人才培养目标问题进行论述。就本科层次培养目标来说，它又有总目标和具体目标之分。总目标是指国际审计人才培养应达到目的的总体表述；具体目标则是对总目标的细化，是将总目标分成几个具体方面，从而有利于深刻认识国际审计人才培养目标，并更有效地指导人才培养实践。

（一）总目标

由于国际审计人才首先是审计人才，因此其培养目标必然与一般审计人才培养目标存有共同之处。从研究情况来看，对审计人才培养目标有多种表述，但综合起来，一般认为我国审计人才培养目标是在强调全面素质的基础上，培养具有市场经济适应能力，拥有较宽广的经济、管理、及专业知识，具有一定的专业技能和良好的职业素质的高级审计专门人才。因此，国际审计人才培养目标首先得满足上述要求。但是，国际审计人才培养目标显然又不能够等同于一般审计人才培养目标，而且国际审计人才培养目标与一般审计人才培养目标的区别不仅仅体现在文字上，也就是说并不是在一般审计人才培养目标前加上“国际化”就是国际审计人才培养目标，也不仅仅体现于语言上，它们之间的区别应有深刻的内容，即国际审计人才培养目标比一般审计人才培养目标应具有更深刻的内涵。那么，国际审计人才培养目标究竟是什么呢？根据国际审计产生的背景和当前国际审计的现实状况，笔者认为国际审计人才培养的目标并不仅仅是为了让学生取得一个国际注册会计师或国际注册内部审计师资格证书，而是在一般审计人才培养目标基础上，为了适应我国加入WTO和跨国公司发展的需要，培养能够在国际资本市场发挥充分作用，能够开展国际审计业务或跨国审计业务的国际型审计人才，从而有利于促进我国经济的国际化和社会主义市场经济的发展。

（二）具体目标

具体，不仅不同层次的培养目标是不同的，而且不同的培养模式，其目标也是不一致的。如单纯的职业培训和一般学校其培养目标存有较大的差异。但无论如何，既然是国际审计人才培养，就必然有其一致的目标内核。我认为国际审计人才除了具有一般、审计人才的基本素质外，他们应通晓多国语言，熟悉国际惯例和国际会计审计准则，能够在全球开展审计业务的高级审计人才。因此，从具体目标来看，国际审计人才应更强调“语言、知识和能力”。

首先，语言是国际审计人才首先要解决的一个在国际交流活动、开展国际审计业务中，国际审计人才所遇到的第一个问题就是语言。在我国，培养国际审计人才所要解决的首要问题主要是水平。这里的英语水平不是指大学四、六级考级证书或其他书面水平证明，国际审计人才所要求的英语水平是指英语的实际能力。

其次，要掌握有关的知识。这些知识主要包括：

1、国际会计准则。随着全球化和资本在世界范围内流动的，国际会计准则将被越来越多的国家重视和采用，它有可能真正地成为“世界通用的商业语言”。因此，跨国审计业务或在他国开展审计业务要求国际审计人员必须熟练地掌握利运用国际会计准则。

2、国际资本市场、国际营销和管理等惯例和等知识。国际筹资和投资以及国际经营管理活动必须遵循一定国际法律和惯例，因此从事国际审计业务的人员必须了解这些法律和惯例，才能抓住实质，更高质量地、高效率地开展审计工作。

3、国际审计准则。在开展国际审计业务时，审计人员必须遵循一定的审计规范， 以保证世界水平的可比性及其权威性，为此国际审计人员就必须保证使用一致的审计程序和，遵循一样的审计准则。为了实现这个目标，最好的办法就是遵循国际审计准则。

4、其他有关知识，如宗教、各国文化和风俗习惯等。由于、民族和地域等原因，各国文化、风俗习惯往往存有很大的差异，因此国际审计人员在开展国际审计过程中如果不注意这些方面的差异，则易造成误解和判断错误，从而导致审计失败。

第三，国际审计人才必须具有更强的专业判断能力。由于国际会计准则旨在使所有国家都能够接受和使用，因此国际会计准则的制定主要是以原则为基础的。现在虽然英美两国会计准则对国际会计准则的制定起着很大的作用，但由于近年来美国的“会计丑闻”极大地动摇了美国会计准则的制定基础。这样，在未来的国际会计准则发展过程中，国际会计准则将更偏向于原则基础。以原则为基础的会计准则仅仅规范了各项会计业务处理的基本要求，但没有具体的确认、计量和披露的规定，这就要求审计人员运用其职业判断来分析判明财务报告的真实性和公允性。为此国际审计人才应更强调如下能力：

1、终身的能力。社会的发展使得人们必须具有终身学习的能力，国际审计人才更应具有这种能力。这是因为国际经营管理总是在不断发展变化着，从而导致国际会计准则、国际审计准则和其他法律法规也总处于经常变动之中。因而国际审计人才只有不断学习才能够适应国际审计业务的需要。

2、交流沟通的能力。由于国际上各国、各民族的文化、宗教信仰、社会习惯和习俗等均存有差异，面对不同的社会文化等差异，国际审计人才如果没有较强的沟通能力，往往会造成误解和判断失误，从而易导致审计失败。

3、全球管理能力。国际审计往往是跨国业务，在不同的国家开展审计活动或对来自不同国家的财务报告进行审计。面对全球性的审计活动，如果没有高超的审计管理水平，很好地协调全球审计活动，则国际审计人员是难以完成其使命的；反之，则可以减少成本、增加权威性、提高审计效率。

三、国际审计人才培养的途径

从情况来看，我国国际审计人才的培养大多是与国际会计职业团体或职业教育机构合作培养。如加拿大CGA在全球拥有6万多名会员，目前在清华大学、对外经贸大学、复旦大学、上海财经大学、广州暨南大学等高校开设了CGA培训项目。但具体合作培养方式或途径则不拘一格，各个教育培训机构根据自身的情况采取不同的培养方式：有的引用原版教材，实行双语教学；有的直接与国外教育机构联合办学；另有一种方式是将学历教育与职业教育结合起来培养国际审计人才。

首先，引用原版教材，要求学生直接用外文教材学习，例如清华大学1994年就将CGA教材融入国际会计系本科教育体系。

在集体做法上，有的学校采取了引用原版教材双语教学的方式。这种方式一般是各高校常规教育中引进原版外文教材，在课堂教学中采用双语教学。这种方法能够使学生很有效地了解国际会计准则、审计准则等原意。但这种方法不利于全面地培养学生的外语思维能力、口头及外语文字表达能力和学生对外语沟通能力。为此，有的学校在引用原版教材的同时，采用全教学或聘请外教授课。这是一种理想的方式，但其成本较高，而且对教师学生的外语水平要求很高。

第二，引进外国国际职业资格考试，将职业教育与学历教育相结合，使学生在完成学历教育的同时，接受国际审计资格考试，从而达到培养国际审计人才的目的。如南京审计学院从1997年开始与英国ACCA总部合作，将学历教育与专业教育相结合，已经向社会输送了三届国际审计人才。

国际业务审计篇13

本文具有如下两个贡献：第一，本研究有助于拓展学术界对新兴市场会计师事务所成长方式的认识。由于国际会计网络大多是美、欧国家建立的，因此西方会计文献较少关注来自新兴市场的事务所加盟国际会计公司行为。只有少量研究分析了欧美会计师事务所通过在境外设立机构的国际化行为（Wu和Hack-ett,1977；Post,1996)或基于追随客户动因加盟国际会计网络的行为（Post等，1998)。成为国际会计公司的成员所对审计质量的影响这个问题却一直为会计学文献所忽视。第二，一个较小的但也不容忽视的问题是审计质童研究中的自选择问题。在中国市场审计质量的研究中，要么一些研究忽视了自选择问题(刘峰和周福源，2007;郭照蕊，2011),要么使用传统的Heckman两阶段回归模型（辛清泉和王兵，2010)。然而，Lennox等（2012)指出Heckman两阶段回归法存在严重的共线性和推论结果十分脆弱两个问题。为此，本文使用倾向得分匹配法（propensityscorematching)来降低模型设置中的自选择问题。

本文余下的内容如下：第二部分提出研究假设，第三部分是数据与研究设计部分，第四部分是实证分析结果与讨论，最后是本文的结论。

二、研究假设

审计质置是审计师发现被审计对象在会计制度上违规并公开揭露这种违规行为的联合概率。审计质量取决于审计师的能力和独立性两个基本因素（DeAngelo,1981)。本文认为作为国际会计公司成员所在中国这样的新兴市场可能具有拥有影响审计师能力和独立性的潜在效应，使其审计质量区别于一般的本土所。

(一）审计师能力效应

会计师事务所通过加人既有国际大所的形式实现的国际化可以从多方面提高审计师能力，进而提高审计质量。国际大所在审计服务、风险控制等技术方面都具有领先性，同时每个成员所要遵守国际品牌的标准与价值理念。新兴市场的事务所加入国际大所可以更容易获得技术能力的提升，从而实现竞争优势的内部转移（Teece，1986)。

同时，中国注册会计师协会也曾表示中国会计师事务所在选择国际会计公司_作为加盟对象时要选择“拥有先进的审计技术、管理经验和网络资源的事务所”，“要争取国际网络对中国成员所进行与成员所规模及国际网络实力相匹配的包括技术、系统改造等方面在内的投人，要明确国际网络对成员所进行人才培养的责任”。®可见，中国事务所在加盟国际会计公司时很在意能力的提升。

(二）审计师独立性效应

与事务所合并能带来准经济租提高（Chan和Wu,2011)不同，国际会计公司成员所之间是相互独立的，每一个成员所都是独立的法律、财务与行政实体。他们遵守所在国家的法律。每个成员所都由本土持有、经营与管理，并承担自己的责任。不过，意大利企业Parmalat破产案发生后，破产管理人对德勤和均富国际两大国际会计公司提起了总额100亿美元的诉讼。德勤和均富虽然提出他们的网络结构是由在法律上各自分开、独立的在各国的合作关系组成的网络，要求法院驳回Parmalat的诉讼，但2005年受理法院驳回了这一动议。由于对转承责任的担心，现在国际会计公司对成员所的挑选很慎重。这就意味着一旦成为国际会计公司成员所，就等于向审计市场传递了事务所是一个具有较高质量控制水准的公司的信号。这一论点得到部分业届人士的证实。

加盟国际会计公司可能具有声誉效应，成为国际会计公司的成员所后会吸引到那些对优质审计质量有耑求的客户。此外，加盟国际会计公司也有助于吸引进行海外市场开拓的客户。当事务所因为加盟国际会计公而能获得更高的客户吸引力时，会降低会计师事务所对特定客户的经济依赖，增强独立性，进而提髙审计质量。

堪于DeAngelo(1981)的审计质童取决于审计师能力和独立性的思想，我们初步推论丨际会计公司的成员所与一般的本土所相比可能具有更高的审计质量。但中国很多会计师事务所成为国际成员所的时间并不长，是否能有效地与国际会计公司融合，由此获得能力的增长和声誉的提升还有待检验。为此，提出如下假设：

H1：国际会计公司的成员所与一般的本土所相比审计质量无显著差异。

此外，国际会计公司成员所与国际“四大”合作所之间的审计质量亦可能存在差异。首先，从规模W素来看，中国当前会计师事务所加盟国际会计公司的对象大多是第二或三梯队的事务所，如中瑞岳华加盟的RSM，京都天华加盟的GrantThornton,立信大华加盟BD0。新近会计学文献出现较多关于第二梯队或第三梯队会计师事务所作用的研究。这是因为美国自SaAanes-Oxley法案颁布之后，需要评估和报告内部控制有效性等额外工作内容使“四大”所的工作强度加重，促使一些客户企业向第二梯队和第三梯队磐务所转移（Chang等，2010;Jenkins和Velury,2011)，从而出现了所谓第二梯队事务所崛起的现象(Jenkins和Velury，2011)。Carson(2009)甚至直接将排名第五的GrantThornton和第六的BD0与“四大”并称全球六大会计公司网络。在此背景下，一些研究开始关注第二梯队事务所的审计质M是否异于“四大”，Boone等(2010)和Jenkins和Velury(2011)均认为两类事务所在审计质量上并无实质差别。甚至客户企业从“四大”转向第三梯队事务所也为投资者能接受（Chang等，2010)。其次，在华的国际“四大”合作所与国际会计公司成员所在控制权和经营上也存在差异。“四大”合作所的合伙人大多是外餅人七，他们卞捤矜“四大”的核心资源和控制权，但是他们大多又没有取得中国的注册会计师资格证15,相应地+能成为签字会计师，这导致“四大”的合伙人在中国不承担或少承担责任的tlf况下却分享芥丨:大的权益，这种现象相应地会弱化合伙人的责任感，不利于审计质量。而中国现有的加盟国际会计网络的成员所大多为中国人控制和经营。在经营文化上与“四大”存在明显差异，在控制权特征上也与“叫大”显著不同。这些差异到底对审计质量有何影响是一个需要经验检验的且事前很难确定方向的问题，为此提出另一个假设：

H2：国际会计公司成员所与国际“四大”合作所相比审计质量无显著差异。

三、数据与研究设计

(一）数据

本文侧重于国际会计公司成员所与非国际会计公司成员所的审计质量在横截面差异上的比较。2012年I月20日，中国注册会计师协会根据商务部的要求了一份名为《中国会计行业服务贸易发展报告》行业发展研究资料。这份报告显示，除“四大”之外，有19家中国会计师事务所加人了12家国际会计公司。由于这份报告覆盖的期间为2010年7月至2011年7月，因此本文以2010年上市公司的财务报告来分析国际会计公司成员所与“四大”合作所以及纯本土会计师事务所在审计质量上是否有显著

表1描述了这12家国际会计公司及其在华吸引的19家中国成员所的情况。国内事务所的信息来自中国注册会计师协会的《2011年会计师事务所综合评价前百家信息》。12家国际会计公司的信息来自InternationalAccountingBulletin0国际会计公司分为会计网络（accountingnetworks)和会计联盟（account¬ingassociations)两类。会计联盟是一种比会计网络更为松散的组织，它是由完全独立的会计公司组成。

表1中，除了国际“四大”在中国有合作所之外，全球排名第五至第十四（即第五大的BD0，第六的RSM、第七的GrantThornton,第八的BakerTilly,第九的CroweHonvath,第十的PKF,第十一的MooreStephens,第十二的Nexia，第十三的HLB和第十四的Kreston)的国际会计网络在华都有成员所。但是，它们在华成员所从收人额来看既包括排名靠前的中瑞岳华、立信、国富浩华等事务所，也包含排名在20、30名的事务所。部分排名靠前的本土所，如信永中和加盟的是国际会计联盟。

(二）审计质量度量与检验模型构建

1. 审计意见法

一些研究中国事务所特质在审计质量的研究中使用审计意见这个变量作为审计质M的表征量。当客户企业被出具非标审计意见时，可能反映会计师事务所更为稳健（Firth等，2012)或更具有独立性(Chan和Wu，2011)。参照Chan和Wu(2011)、Firth等（2012)对中国审计市场的研究，构建如下检验模型：

MAO=a+/3|Big4+^82Local+XyjControl+e (1)

其中，MAO表示审计意见类型，为哑变量，若客户当年收到的审计意见为非清洁审计意见（包括带强调事项段的无保留意见、保留意见、无法表示意见、否定意见），则MA0取1，否则取0。Big4和Local都是虚拟变量。样本企业的审计师为国际“四大”合作所时，Big4=l，否则Big4=0;样本企业的审计师为本土会计师事务所时，Local=1，否则Local=0。由于存在国际“四大”合作所、国际会计公司成员所和本土所三种事务所类型，因此Big4和Local两个虚拟变量参考基准是国际会计公司成员所。本文使用probit回归法估计上述模型。Control表示各个控制变量。控制变量具体包括：（1)BEME是虚拟变量，当I仆:ME=1时，表示客户企业的0专R0A<1，否贝ljBEME=0;(2)AUDITORSIZE=Ln(会计师事务所的年收入总额）；(3)EC0NDEP=来自于这个客户企业收人/事务所年收入；（4)CLISIZE=l.n(客户企业总资产）；(5)CUKRENT=流动资产/流动负债；（6)ARINV=(应收账款+存货）/总资产；（7)LEV=长期负债/总资产；（8)TURN=营业收入/总资产；（9)R0A=净利润/总资产；（10)LOSS,当企业净利润小于0时LOSS=1，否则为0;(11)AGE=客户企业自成立至2010年的年龄；（12)S0E是虚拟变址，当S0E=1时表示客户企业是国有企业，否则SOE=0;(13)ISSUE是虚拟变量，当丨SSUE=1时表示公司有新增权益发行；否则ISSUE=0。

2. 可控应计法

本文使用Ball和Shivakumar(2006)的方法度址可控应计（DA)，并构建如下回归模型反映会计师事务所类型对可控应计数量的影响：

DA=a+y3,Big4+y82Local+Xy,Control+e (2)

其余变量的定义与等式（1)中的相同。为了观察DA不同方向下的事务所类型的作用，将DA分为大于0和小于0两组分别来进行回归。

(三）自选择问题的处理

为了解决自选择问题，我们使用了匹配倾向分值法（matchedpropensityscores)。具体步骤是：第一步，使用orderedpmbil模型估计出客户企业选择国际会计公司成员所作为审计师的概率；第二步，按照选择国际会计公司成员所的概率进行排序；第三步，对每一个选择了国际会计公司成员所作为审计师的客户，找概率得分最接近的非国际会计公司成员所（即由“四大”或本土所审计）审计的客户企业作为配对样本。

审计师选择模型参考Francis等（1999)，Fan和Wong(2005)的研究具体构建如下orderedprohit模型来分析审计师选择®:

Auditor=a+ACROSS+y82SOE+yS3AGE+^CLISZIE+e (3)

其中，当客户企业的审计师为本土所时，Auditor=l，当客户企业的审计师为国际会计公司成员所时,Auditor=2,当客户企业的审计师为国际“四大”合作所时，Auditor=3。按照这样的方式排序，可以显示会计师事务所国际化程度。CROSS=1时表示企业有境外上市，否则CROSS=0，其他变量的定义如前所述。

①之前不同的文献在选择审计师选择的解释变量时有差异，本文使用后向逐步回归（backwardslepwiseregression)的方法，解释变M只包含那些显著性P值小于0.1的变董。

(四）研究样本选取与描述性统计

接下来的检验中使用A股市场的公司作为研究样本，同时剔除其中已经转入三板交易的公司，金融类公司，ST类公司以及数据库中残缺数据的样本。而后余下的样本共有1575个，其中“四大”审计的公司95家，国际会计公司成员所审计的公司680家，本土所审计的公司800家。表2报告的是不同组别之四、数据分析结果

表3报告了企业选择会计师事务所的概率模型。Orderedprobit回归模型的PseudoR2为0.0734，比Fan和Wong(2005)模型的0.06略高。后向逐步回归（backwardstepwiseregression)结果显示：跨境上市企业（CROSS)、国有企业（S0E)、成立时间短（AGE)、规模大（CLISIZE)的企业更有可能选择国际化程度高的会计师事务所作为审计师。

表3的主要目的在于为使用匹配倾向分值法提供概率值。经过匹配程序（详细匹配过程见前文第三部分“数据与研究设计”的自选择问题的处理部分的陈述。使用STATA处理数据时，用命令即可实施）。

表4报告的是经过匹配后的两组事务所客户企业的基本情况。从两组客户企业单变摄检验中可以看到有如下显著差异：国际会计公司成员所审计的企业与配比组企业相比，微盈利比例略卨，事务所规模较大但客户企业规模偏小，客户企业的负债率较高，R0A较低，国有企业比例较高。表5是多元回归结果的报告。首先看以非标审计意见MAO作为因变毋的probil回归结果。1〕由于事务所有三种类型，纳人模型中是Big4和LOCAL两个变量，那么回归结果即以国际会计公司成员所为基准。表5的结果显示，无论是使用全样本还是PSM法配对后的样本，Big4的系数都显著为正。这意味着在考虑控制变量因素后，“四大”合作所与国际会计公司成员所相比，更会给客户企业出具非标准审计意见。这表明，加盟国际会计公司成为其成员所尚未能在独立性方面与“四大”匹敌。谨慎性显现出比“四大”如果以可控应计DA作为审计变量的表征量，那么当使用全样本回归时，在DA>0的组中，Big4的回归系数显著为正值，而在DA<0的中Big4的回归系数显著为负值。这表明“四大”客户企业的可控应计数额越大。但需要小心的是未必意味着“四大”的审计质量低，而很可能是因为自选择造成的结果。当我们使用PSM法配对后的样本，则无法观察到“四大”或本土所与国际会计公司加盟所存在显著差异。